adozona.hu
AVI 2018.8.54
AVI 2018.8.54
A hatóságnak bizonyítania kell, hogy az adózónak fel kellett ismernie a beszállító adókijátszási szándékát [2003. évi XCII. tv. 97. § (4) bek.]
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
[1] A felperes 2013. augusztus és szeptember hónapban a F. I. Nagykereskedelmi Kft. (a továbbiakban: számlakibocsátó) nevén a részére kristálycukor vásárlásról kiállított számlák általános forgalmi adó (áfa) tartalmát adóbevallásaiban levonásba helyezte.
[2] A Nemzeti Adó- és Vámhivatal Megyei Adóigazgatósága (a továbbiakban: elsőfokú hatóság) a felperesnél 2013. augusztus hónapra áfa adónemben végzett bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzésének eredményeként a 2014. szeptember ...
AVI 2018.8.54 A hatóságnak bizonyítania kell, hogy az adózónak fel kellett ismernie a beszállító adókijátszási szándékát [2003. évi XCII. tv. 97. § (4) bek.]
A felülvizsgálat alapjául szolgáló eljárás
[1] A felperes 2013. augusztus és szeptember hónapban a F. I. Nagykereskedelmi Kft. (a továbbiakban: számlakibocsátó) nevén a részére kristálycukor vásárlásról kiállított számlák általános forgalmi adó (áfa) tartalmát adóbevallásaiban levonásba helyezte.[2] A Nemzeti Adó- és Vámhivatal Megyei Adóigazgatósága (a továbbiakban: elsőfokú hatóság) a felperesnél 2013. augusztus hónapra áfa adónemben végzett bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzésének eredményeként a 2014. szeptember 16. napján kelt határozatával a felperest 529 000 Ft adókülönbözet és 6000 Ft késedelmi pótlék megfizetésére kötelezte. A fellebbezés folytán eljárt alperes a 2015. február 5. napján kelt határozatával az elsőfokú határozatot - részben eltérő indokolással - helybenhagyta.
[3] Az elsőfokú hatóság a felperesnél 2013. szeptember hónapra is végzett áfa adónemben bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést, eredményeként a 2014. szeptember 16. napján kelt határozatával a felperes terhére 6 236 000 Ft adókülönbözet állapított meg, és 3 118 000 Ft adóbírság megfizetésére kötelezte. A fellebbezés folytán eljárt alperes a 2015. február 5. napján kelt 3799583185 számú határozatával az elsőfokú határozatot - részben eltérő indokolással - helybenhagyta.
[4] Az adóhatóság döntéseit az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (a továbbiakban: Áfa. tv.) 119. § (1) bekezdése, 120. § a) pontja, 127. § (1) bekezdés a) pontja, a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (a továbbiakban: Sztv.) 15. § (3) bekezdése, 165. § (2) bekezdése, 166. § (2) bekezdése, az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 97. § (4)-(6) bekezdései alapján hozta meg.
[5] Az alperes a lefolytatott bizonyítási eljárás alapján megállapította, hogy a cukor Szlovákiából, a Cseh Köztársaságból érkezett, és a M. H. Kft., a B. Kft., a számlakibocsátó társaságokon keresztül jutott a felpereshez. A láncolatban a M. H. Kft. az "eltűnő kereskedő", amely neve alatt a terméket belföldre behozták, majd e társaság az áthárított adót tartalmazó értékesítési számlák kibocsátás követően, az adó megfizetése nélkül elérhetetlenné vált. A B. Kft. és a számlakibocsátó, mint "közvetítő cégek" szerepe a beszerzési útvonalak leplezésére irányult, majd az adózó részéről történt meg annak az adónak a levonásba helyezése, amit még a M. H. Kft.-nek kellett volna megfizetnie.
[6] Az értékesítési láncolat létrehozásának elsődleges célja az volt, hogy az ismeretlen eredetű cukor a Közösségen belüli beszerzését követően többször fiktív átszámlázásra kerüljön a kapcsolódó adófizetési kötelezettség teljesítése nélkül, eredményeként e termék a piaci árhoz képest jelentős áreltérítéssel, illetve az adólevonási jog gyakorlását lehetővé tevő bizonylat kiállítása mellett kerüljön a végfelhasználóhoz. Az adózó olyan értékesítési láncolat végén áll, amelynek őt megelőző szereplői adókijátszást követtek el.
[7] Az alperes szerint a felperesnek tudnia kellett, hogy adókijátszásra irányuló ügyletek részesévé vált. Az Európai Unió Bírósága (EUB) a C-80/11. (Mahagében) és C-142/11. számú (Dávid) egyesített, továbbá a C-324/11. számú (Tóth Gábor) ügyekben meghozott ítéleteiben kimondta, hogy a nemzeti hatóságoknak meg kell tagadniuk az adólevonási jog által biztosított előnyt, ha objektív körülmények alapján megállapítható, hogy az adóalany tudta, vagy tudnia kellett volna, hogy beszerzésével az áfa szabályok kikerülését megvalósító ügyletben vesz részt. Adózó felé a cukor leszállítása a számlakibocsátó közreműködésével megtörtént, adólevonási jogának megtagadását nem a gazdasági esemény hiánya alapozza meg.
[8] Az EUB a C-384/04. számú (Federation of Technological Industries és társai) ügyben kimondta, hogy azon adóalany, akinek a részére terméket értékesítettek vagy szolgáltatást nyújtottak, és akinek tudomása volt arról, vagy alapos okkal feltételezhette, hogy az ezen vagy valamennyi ezt megelőző vagy követő termékértékesítést vagy szolgáltatásnyújtást terhelő hozzáadott értékadót részben vagy egészben nem fizetik meg, kötelezhető ezen adó megfizetésére. Abban az esetben vélelmezendő, hogy valamely személy ezt alapos okkal feltételezhette, ha a termék ára alacsonyabb volt, mint annak a piacon fizetendő, észszerűen elvárható legalacsonyabb ára, vagy alacsonyabb volt, mint ugyanezen termék bármely korábbi értékesítéskor fizetendő ára.
[9] Jelen esetben a közterhek teljesítésének elmaradására kellett, hogy utaljon adózó számára azon körülmény, hogy a számlakibocsátó lényegesen a piaci ár alatt kínálta termékét. Adózónak ugyanis, mint sokéves tapasztalattal rendelkező bortermelő cégnek, jelentős gyakorlattal kellett bírnia a cukorbeszerzés terén. 2013. augusztus hónapban megközelítőleg 220 Ft/kg-os beszerzési árral kellett közösségi beszerzés esetén számolnia, ezzel szemben az adókijátszási láncolat részeseként - az adólevonási jog érvényesítése mellett - a terméket 174 Ft/kg egységáron vásárolta meg. Adózónak tisztában kellett lennie azzal, hogy a számlakibocsátó által megadott áron legális áruforgalomban a termék nem szerezhető be, ezért számláira az adólevonás joga nem gyakorolható.
A kereseti kérelem
[10] A felperes keresetében a határozatok hatályon kívül helyezését kérte. Álláspontja szerint a hatóság tényállás tisztázási és bizonyítási kötelezettségét nem teljesítette, a bizonyítékokat tévesen értékelte, határozatai jogsértők. Adózói magatartása jogszerű volt, adókijátszásról nem volt tudomása. Az adóhatóság nem értékelte a cukor árának csökkenését, a nagykereskedelmi cukorárakat.Az elsőfokú ítélet
[11] Az elsőfokú bíróság jogerős ítéletével az alperes határozatait hatályon kívül helyezte és a másodfokú hatóságot új eljárásra kötelezte.[12] Indokolása szerint a beszerzési láncolatban az adókijátszás megvalósult.
[13] Az alperes az árak eltérését jelölte meg olyan objektív bizonyítékként, amelynek ismerete az ügyletek csalárd voltáról való tudomást bizonyítja. A hatóság azonban nem bizonyította, hogy felperesnek a tőle észszerűen elvárható intézkedések megtétele mellett a vételár alapján miért kellett volna felismernie a beszállító adókijátszási szándékát.
[14] Az elsőfokú bíróság vizsgálta a cukor beszerzéskori piaci árának mozgását, a felperesnek korábbi árajánlatot tevő P. cukor a.s. bírósági megkeresésre küldött árajánlatát, az alperes által a Cukor Terméktanácstól a per során beszerzett, a 2013. évi termelői, nagykereskedelmi cukorár adatokat, amelyeket a Központi Statisztikai Hivatal nyilvántartásában le is ellenőrzött. A lefolytatott bizonyítási eljárás eredményeként megállapította, hogy a vizsgált időszakban a cukorárak csökkenő tendenciát mutattak, a belföldi árak negatív irányú eltérítése következett be a jelentős mennyiségű (közöttük adókijátszásból is származó) tagállami cukorbehozatal révén, így a belföldi árak az európai uniós árakhoz képest alacsonyabbak voltak.
[15] Az alperes nem bizonyította, hogy mekkora volt az észszerűen elvárható legalacsonyabb ár, hogy a felperes beszerzése a szabadpiacon észszerűen elvárható legalacsonyabb ár alatt volt, mutat-e olyan mértékű eltérést a felperes beszerzési ára, amelyből tudnia kellett volna a másik fél adókijátszási szándékáról.
[16] A megismételt eljárásban az alperesnek fel kell tárnia, hogy a vizsgált időszakban mi volt az a szabadpiacon elérhető legalacsonyabb ár, amilyen áron a felperes által megvásárolt mennyiségi és minőségi paramétereknek megfelelő cukor beszerezhető volt, és ehhez képest milyen mértékű eltérést mutat a befogadott számlákon megjelölt vételár. Mindezek ismeretében lesz az alperes abban a helyzetben, hogy egyértelműen tudja bizonyítani a felperes tudomását az adókijátszás és az alacsony vételár kapcsolatáról.
A felülvizsgálati kérelem és ellenkérelem
[17] Az alperes felülvizsgálati kérelmében az ítélet hatályon kívül helyezését és a kereset teljes körű elutasítását kérte. Álláspontja szerint az ítélet sérti az Áfa. tv., a Sztv. alkalmazott jogszabályhelyeit, az EUB megjelölt ítéletek szerinti joggyakorlatát. Az elsőfokú bíróság a bizonyítékokat tévesen értékelve, az ügy megítélése szempontjából meghatározó jelentőséggel nem bíró tényállási elemek vizsgálatára is kiterjesztve jogsértően döntött. Az alperes lényegében megismételte és fenntartotta a határozataiban foglaltakat, hangsúlyozva, hogy szerinte nincs relevanciája a kristálycukor belföldi szabadpiacon, a vizsgált időszakban észszerűen elvárható legalacsonyabb árának.[18] A felperes érdemi ellenkérelmében az ítélet hatályában fenntartását kérte.
A Kúria döntése és jogi indokai
[19] A felülvizsgálati kérelem nem alapos.[20] A jogerős ítélet meghozatalát követően a peres feleknek lehetőségük van rendkívüli jogorvoslat igénybevételére, ténykérdésben perújítási, jogkérdésben felülvizsgálati kérelmet terjeszthetnek elő. A felülvizsgálati eljárásban a Kúria a jogerős határozatot csak a felülvizsgálati kérelem keretei között, és a megjelölt jogszabályok alapján vizsgálhatja felül [Pp. 272. § (2) bekezdés, 275. § (2) bekezdés, BH 2002.490., KGD 2002.262.]. A felperes felülvizsgálati kérelmet nem terjesztett elő, az adóhatóság pedig felülvizsgálati kérelmében a beszerzési láncolatban az adókijátszás megvalósulását megállapító elsőfokú bírósági ítéletrészt nem támadta, így azt a Kúria nem vizsgálhatta felül.
[21] Az alperes által alkalmazott Áfa. tv. 120. §-ának a) pontja értelmében abban a mértékben, amilyen mértékben az adóalany - ilyen minőségében - a terméket, szolgáltatást adóköteles termékértékesítése, szolgáltatásnyújtása érdekében használja, egyéb módon hasznosítja, jogosult arra, hogy az általa fizetendő adóból levonja azt az adót, amelyet termék beszerzéséhez, szolgáltatás igénybevételéhez kapcsolódóan egy másik adóalany - ideértve az Eva. hatálya alá tartozó személyt, szervezetet is - rá áthárított. Az Áfa. tv. 127. §-ának (1) bekezdés a) pontja alapján az adólevonási jog gyakorlásának tárgyi feltétele, hogy az adóalany személyes rendelkezésére álljon a 120. § a) pontjában említett esetben a nevére szóló, az ügylet teljesítését tanúsító számla.
[22] Az Sztv. 15. §-ának (3) bekezdése alapján a könyvvitelben rögzített és a beszámolóban szereplő tételeknek a valóságban is megtalálhatóknak, bizonyíthatóknak, kívülállók által is megállapíthatóknak kell lenniük (a valódiság elve). Az Sztv. 166. §-ának (2) bekezdése értelmében a számviteli bizonylat adatainak alakilag és tartalmilag hitelesnek, megbízhatónak és helytállónak kell lennie.
[23] Az ellenőrzés folyamán a tényállást az adóhatóság köteles tisztázni és bizonyítani [Art. 97. § (4) bekezdése], további törvényi kötelem [Ket. 2. § (3) bekezdés], hogy az eljárás során az érintett ügyre vonatkozó tényeket veszi figyelembe, minden bizonyítékot súlyának megfelelően értékel, döntését valósághű tényállásra alapozza.
[24] A felperesnél lefolytatott ellenőrzés során az adóhatóság bizonyítási eljárás eredményeként azt állapította meg, hogy a határozatokban megjelölt számlák nem hiteles bizonylatok, azokra adólevonási jog nem alapítható. Az adóhatározatok bírósági felülvizsgálatával (Art. 143. §) a jogorvoslat a felperesnek biztosított volt.
[25] A felperesnek az általa indított közigazgatási perben a Pp. 164. § (1) bekezdése alapján bizonyítania kellett, hogy az adóhatóság tényállása nem fedi a valóságot, az általa befogadott számlák valós gazdasági esemény hiteles bizonylatai. Az elsőfokú bíróság a keresetnek helyt adott, és a tényállás részbeni bizonyítatlansága okán a határozatokat hatályon kívül helyezve az alperest új eljárásra kötelezte. Megállapította ugyanis, az alperes nem bizonyította, hogy az adózó által vásárolt cukor ára alacsonyabb volt, mint annak piacon fizetendő, észszerűen elvárható legalacsonyabb ára, amelyből a felperes tudhatta, hogy adókijátszás részese.
[26] Közigazgatási perben a bíróság a Pp. XX. fejezetében szabályozott speciális szabályozás alapján a felülvizsgálni kért közigazgatási határozatok jogszerű, illetve jogsértő voltáról dönt a kereseti kérelem keretei között (Pp. 213. §, 339. §), míg a felülvizsgálati eljárásban a Kúria a jogerős ítéletet vizsgálja felül a felülvizsgálati kérelem keretein belül (Pp. 270. §), a rendelkezésre álló bizonyítékok alapján. A felülvizsgálati eljárásban a bizonyítékok felülmérlegelésének, további bizonyítás felvételének nincs helye [Pp. 275. §-ának (1) bekezdése].
[27] Jogszabálysértést a megállapított tényállás iratellenessége, a bizonyítékok kirívóan okszerűtlen vagy a logika szabályaival ellentétes mérlegelése megalapozhat, ilyen jogsértést azonban a felülvizsgálati kérelem alapján a Kúria nem állapított meg.
[28] Kiemeli a Kúria, hogy az elsőfokú bíróság által lefolytatott alapos és széles körű bizonyítási eljárás eredményeként meghozott ítélete teljeskörűen megfelel a Pp. 221. § (1) bekezdésében foglaltaknak: tényállásának elemei a valóságnak megfelelőek, ismertette az első- és másodfokú határozatokban a számlázási láncra vonatkozóan a bizonyítékok hatósági értékelését, a megállapításokat. Rögzítette a keresetben foglaltakat, megjelölte az irányadó jogszabályokat, alkalmazásukhoz - a tényállással való összevetés alapján - pontos és helytálló magyarázatot adva.
[29] Az elsőfokú bíróság a Pp. 163. § (1) bekezdésében foglaltaknak eleget téve bizonyítási eljárást rendelt el (megkeresés, iratbeszerzés), vizsgálta a cukor ármozgását, a felperesi és alperesi előadásokat, a bizonyítékokat a Pp. 206. § (1) bekezdése szerint egyenként és összességükben értékelte, minősítve bizonyító erejüket. Jogi álláspontját, miszerint az adóhatóság tényállás tisztázási kötelezettségének maradéktalanul nem tett eleget, részletesen kimunkálta, okfejtése közérthető, logikus, aggálytalan, ahogyan az új eljárásra való utasítása is, azokkal a Kúria teljeskörűen egyet értett. A jogerős ítélet - a felülvizsgálati kérelem keretei között vizsgálva - az alperes által megjelölt jogszabályokat nem sérti, jogszerű, megfelel az uniós normáknak is.
[30] Az elsőfokú bíróság nem sértette meg sem az Art. bizonyításra vonatkozó, sem az Áfa. tv. alkalmazott jogszabályhelyeit akkor, amikor a C-384/04. számú ítéletben foglaltak ismeretében azt állapította meg, az alperes határozatának adatai alapján a perbeli számlákban feltüntetett cukorárakat viszonyítani, ütköztetni nem volt lehetséges (mert a határozatokból hiányzott) a szabadpiaci árakkal, közöttük a fizetendő, ésszerűen elvárható legalacsonyabb árral. A láncolaton belüli árak feltüntetése értékelésüket egymással lehetővé tette, a piaci árakkal való ütköztetést azonban (azok hiánya, kimunkált bemutatása nélkül) nem.
[31] A Kúria álláspontja szerint az elsőfokú bíróság eljárása során a Pp. minden vonatkozó rendelkezését teljesítette, döntése a bizonyítékok teljes körű és okszerű értékelésén alapszik, indokolása hiánytalan. Az alperes valójában a bizonyítékok felülmérlegelését kérte, amelyre a Kúriának a jogszerű ítélet alapján, tételes jogi rendelkezés hiányában, nem volt lehetősége.
[32] Mindezek folytán a Kúria a jogerős ítéletnek a felülvizsgálati kérelemmel nem támadott részét nem érintette, a felülvizsgálati kérelemmel támadott részeit, amelyek a felülvizsgálati kérelemben hivatkozott jogszabályokat nem sértették meg, a Pp. 275. §-ának (3) bekezdése alapján hatályában fenntartotta.
(Kúria, Kfv.V.35.025/2016/6.)
Lábjegyzet
Az ebben a határozatban foglaltakat a Wolters Kluwer Kft. (korábban CompLex Kiadó Kft.) 2017.114 számon, külön szerkesztett formában is közölte a Közigazgatási-Gazdasági Döntések Tárában.
