adozona.hu
AVI 2018.6.42
AVI 2018.6.42
Az adólevonási jog megtagadható, ha a fél tudta, vagy tudnia kellett, hogy az ügylettel adókijátszásban vesz részt [EUB C-80/11.]
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
[1] A felperes a 2009. I. negyedévi általános forgalmi adó (áfa) bevallásában levonható adóként szerepeltette a T. I. Kft. "fa" (Kft.) által acéllapok értékesítéséről kibocsátott számlákat, amelyek adótartalma 2 341 376 Ft volt.
[2] Az adóhatóság a felperesnél 2009. I. negyedévre áfa adónemben bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést végzett. Az alperes a 2014. december 10. napján kelt határozatában megváltoztatta a revízió eredményeként hozott határozatot, kötelezte a felperest...
AVI 2018.6.42 Az adólevonási jog megtagadható, ha a fél tudta, vagy tudnia kellett, hogy az ügylettel adókijátszásban vesz részt [EUB C-80/11.]
A felülvizsgálat alapjául szolgáló tényállás
[1] A felperes a 2009. I. negyedévi általános forgalmi adó (áfa) bevallásában levonható adóként szerepeltette a T. I. Kft. "fa" (Kft.) által acéllapok értékesítéséről kibocsátott számlákat, amelyek adótartalma 2 341 376 Ft volt.[2] Az adóhatóság a felperesnél 2009. I. negyedévre áfa adónemben bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést végzett. Az alperes a 2014. december 10. napján kelt határozatában megváltoztatta a revízió eredményeként hozott határozatot, kötelezte a felperest 2 367 000 Ft adóhiánynak minősülő adókülönbözet megfizetésére, 1 183 000 Ft adóbírságot szabott ki, 835 000 Ft késedelmi pótlékot számított fel. Érdemi döntését az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (Áfa. tv.) 120. § a) pontjára, 127. § (1) bekezdés a) pontjára, a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (Számtv.) 166. § (2) bekezdésére, 167. § (1) bekezdés a)-c) pontjaira, az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (Art.) 97. § (4)-(6) bekezdéseire, 165. § (1)-(3) bekezdéseire, 170. § (1)-(2) bekezdéseire, 171. § (1) bekezdésére alapította.
[3] Az alperes határozata a következőket tartalmazza:
[4] Az elsőfokú adóhatóság teljesítette tényállás tisztázási és bizonyítási kötelezettségét. A határozatába foglalt tényállás alapján megalapozottan és jogszerűen állapította meg, hogy a felperes a Kft. számlái alapján adólevonási jogát nem jogszerűen gyakorolta. A Kft. a vizsgált időszakban nem végzett gazdasági tevékenységet, nem volt valós székhelye, bejelentett telephelye, raktára. Nem rendelkezett egyéb, gazdasági tevékenység végzéséhez szükséges helyiséggel és személyi feltétellel sem, ezt a helyszíni ellenőrzés adatai egyértelműen igazolják, ügyvezetője sem volt megtalálható. A felperes nem járt el kellő gondossággal üzleti partnere kiválasztásánál. A rendelkezésre bocsátott iratok és a felperes által előadottak alapján sem bizonyított, hogy a felperes és a Kft. között ténylegesen megvalósult volna az adólevonási joghoz felhasznált bizonylatok szerinti gazdasági esemény. A számlák már a számlakibocsátás idején is fellelhetetlen, eltűnt, bizonyítottan fiktív cég nevében kibocsátott bizonylatok, ezért joghatást nem válthatnak ki. A felperes nem tett meg az ügylet kapcsán semmilyen észszerűen elvárható intézkedést az adókijátszás elkerülése érdekében, e körben javára értékelhető tényre, körülményre nem is hivatkozott. A számlákon kívül csak hiányos tartalmú szállítóleveleket és egy árajánlatot adott át az adóhatóságnak, adásvételi szerződéssel, pénzügyi kiegyenlítést igazoló dokumentummal, átadás- átvételi jegyzőkönyvvel, vagy a számlakibocsátóval való tényleges kapcsolattartást alátámasztó olyan dokumentummal, amely a teljesítést vagy annak egyes elemeit igazolhatta volna, nem rendelkezett. A vitatott számlákkal és a pontatlanul kitöltött szállítólevelek kiállításával az volt a cél, hogy elszámolhatóvá tegyék a felperes azon beszerzéseit, amelyek nem számlaképes adóalanytól származtak. A felperes esetében a számlák befogadásának másik célja a fizetendő adó csökkentése volt, ami ellentétes a rendeltetésszerű joggyakorlás követelményével is.
A kereseti kérelem és az alperes védekezése
[5] A felperes keresetében az adóhatósági határozatok javára történő megváltoztatását kérte. Érvelése szerint a Kft. számlái alapján jogszerűen gyakorolta adólevonási jogát. Az alperes nem tett eleget az Art. 97. §-a szerinti kötelezettségének, érdemi döntése nem felel meg az Áfa. tv. 120. §-ában, 127. §-ában foglaltaknak és ellentétes az Európai Unió Bírósága (EUB) által hozott ítéletekben kifejtett jogértelmezéssel.[6] Az alperes ellenkérelmében a felperes keresetének elutasítását kérte.
Az elsőfokú ítélet
[7] Az elsőfokú bíróság a felperes keresetét elutasította. Azt állapította meg, hogy az alperes a tényállást feltárta és bizonyította, érdemi döntését eljárási és anyagi jogszabálysértés nélkül hozta meg.[8] Az elsőfokú ítélet indokolása a következőket tartalmazza:
[9] Az adóhatóság széles körű bizonyítási eljárást folytatott le: kapcsolódó vizsgálatot végzett a számlakibocsátónál, értékelte a 2009. februári operatív ellenőrzés számlakibocsátóra vonatkozó körülményeit, a számlán kívül rendelkezésre álló egyéb okiratokat, így a szállítóleveleket és minden hivatalból beszerezhető, továbbá felperes által rendelkezésére bocsátott adatot. Helytállóan rögzítette, hogy a számlakibocsátónál és a felperesnél sem dokumentált a számla szerinti gazdasági esemény. Önmagában a számla, az írásos ajánlat és a hiányosan kitöltött szállítólevelek nem alkalmasak a gazdasági esemény tényleges megtörténtének alátámasztására, különös tekintettel arra, hogy a számlakibocsátó nem végzett gazdasági tevékenységet, nem rendelkezett a teljesítéshez személyi, tárgyi feltételekkel és már a vizsgált időszakban is elérhetetlen, fellelhetetlen volt. Önmagában az, hogy a felperes rendelkezhetett a számla szerinti árukkal és ezt egy másik gazdasági társaságnak teljesítése során ténylegesen be is építette, nem alkalmas annak megkérdőjelezésére, hogy a perben vitatott gazdasági események valótlan tartalmúak, fiktívek.
[10] A számlakibocsátó ügyvezetőjének, továbbá más személyeknek a tanúkénti meghallgatására vonatkozó bizonyítási indítványt az elsőfokú bíróság azzal utasította el, hogy a számlakibocsátó vizsgált időszaki ügyvezetője már a közigazgatási eljárás során is fellelhetetlen volt, és a számlakibocsátó működésére vonatkozó körülmények alapján tőle egyébként sem várható olyan bizonyíték beszerzése, amely alkalmas lenne az alperesi határozatban megállapított tényállástól eltérő adatok rögzítésére. Tekintettel arra, hogy a felperes képviselője a közigazgatási eljárás során maga sem tudott nyilatkozni az áru átvételére, az érdekkörébe tartozó tanúktól sem várható e körben és a pénzügyi kiegyenlítése kapcsán sem releváns adatok beszerzése.
[11] Alaptalan az a felperesi érvelés, mely szerint az adóhatóság kizárólag a számlakibocsátóra vonatkozó hiányosságok, mulasztások, jogszabálysértések miatt, a közösségi joggal és jogértelmezéssel ellentétesen tagadta volna meg az adólevonást. Az alperes ugyanis teljesítette az Art. 97. §-a szerinti kötelezettségét, bizonyította a számlák szerinti ügyletek valótlan, fiktív voltát, ami már önmagában kizárná a felperes esetében a kellő körültekintés megállapíthatóságát. Az adóhatósági határozatok azonban megalapozottan tartalmazzák azt is, hogy felperes semmilyen olyan adatra, tényre, körülményre, cselekményre nem hivatkozott, amellyel teljesítette volna az észszerűen elvárható intézkedés követelményét, ilyet a perben sem bizonyított. Ahhoz, hogy az adóhatóság az adókijátszást, vagy abban való részvételt megállapítsa, a felperesi érveléssel ellentétben, nem szükséges e tárgyban külön határozat meghozatala.
A felülvizsgálati kérelem és ellenkérelem
[12] A felperes a törvényes határidőn belül előterjesztett kérelmében a jogerős ítélet hatályon kívül helyezését kérte. Azzal érvelt, hogy a jogerős ítélet nem felel meg az Áfa. tv. 120. § a) pontjának, 127. § (1) bekezdésének és az EUB ítélkezési gyakorlatának, mert az alperes kizárólag "a saját ellenőrzési tapasztalataira, melyről a felperes nem tudott és nem is tudhatott" és nem az ügylet, illetve annak teljesítési körülményeire alapította döntését. A felperes ezt követően előterjesztett, 2016. január 28-án iktatott, felülvizsgálati kérelem kiegészítés elnevezésű beadványában részletezte, hogy miért tartja jogszabálysértőnek a határozatokban megállapított tényállást, ténybeli és jogkövetkeztetéseket.[13] Az alperes érdemi ellenkérelmet nem terjesztett elő.
A Kúria döntése és jogi indokai
[14] A rendkívüli jogorvoslati eljárásban, a Polgári perrendtartásról szóló 1952. évi III. törvény (Pp.) 275. § (1) bekezdése értelmében nincs helye bizonyítás felvételének, a bizonyítékok ismételt egybevetésének, felülmérlegelésnek, a Kúria a felülvizsgálati kérelem által vitatott körben a rendelkezésére álló iratok alapján dönthet. A Pp. 275. § (2) bekezdése úgy rendelkezik, hogy a jogerős ítélet csak a felülvizsgálati kérelem keretei között vizsgálható felül (BH 2002.29., BH 2002.490., KGD 2012.40., KGD 2012.62., KGD 2011.62., BH 2012.179.). A felülvizsgálati kérelmet nem lehet megváltoztatni, kiegészíteni. A felülvizsgálati kérelemben nem említett jogszabálysértésre, indokokra a kérelem előterjesztője utóbb nem hivatkozhat. A rendkívüli jogorvoslati eljárás során tehát érdemben csak az bírálható el, ami a felülvizsgálati kérelemben a benyújtására nyitva álló határidőn belül előterjesztésre került [Pp. 273. § (1) és (5) bekezdése, BH 2000.16., BH 2005.290., KGD 2014.170., KGD 2016.72.]. A Pp. 272. § (1) és (2) bekezdése értelmében 60 napon belül kell előadni a felülvizsgálati kérelemben a jogszabálysértés megjelölése mellett, hogy a fél a határozat megváltoztatását milyen okból kívánja. A felülvizsgálati kérelemben nem elégséges általánosságokra utalni, hanem konkrétan meg kell jelölni a törvényhelyek mellett azokat az indokokat is, amelyek miatt a fél a jogerős ítélet hatályon kívül helyezését kéri. A törvényi szabályozás miatt e körben nem fogadható el korábbi beadványokra való hivatkozás sem, a felülvizsgálati kérelmet jogi képviselővel előterjesztő félnek részletesen ki kell fejtenie álláspontját (BH 2002.164., BH 2009.122., KGD 2014.170., KGD 2016.72.).[15] A felperes a törvényes határidőn belül előterjesztett felülvizsgálati kérelmében olyan közigazgatási eljárásban elkövetett, álláspontja szerint alperesi érdemi döntéssel megvalósult jogszabálysértésekre hivatkozott, amelyeket az elsőfokú bíróság a peres eljárásban elbírált, és amelyek kapcsán jogerős ítéletében állást foglalt a Pp. 206. § (1) bekezdése és 221. §-a szerint eljárva (lásd: jogerős ítélet 6-8. oldala). Kiemeli e körben a Kúria azt is, hogy a felperes előadásával ellentétben, az adóhatósági határozatok, ahogyan erre az elsőfokú bíróság iratszerűen utalt, részletesen tartalmazzák mindazokat az adatokat, tényeket, körülményeket, bizonyítékokat és ezek értékelését is, amelyeket az adóhatóság a közigazgatási eljárás során értékelt nemcsak a számlakibocsátó, hanem a felperes tekintetében is. A felperes a peres eljárás során, a Pp. 164. § (1) bekezdése alapján eljárva sem csatolt be olyan bizonyítékot és nem ajánlott fel olyan bizonyítást sem, amely alkalmas lett volna annak megállapítására, hogy a perrel érintett számla szerinti gazdasági események ténylegesen, a valóságban és a számlán feltüntetett felek között megtörténtek volna. Az elsőfokú bíróság ezért jogszerűen megállapított tényállás alapján, helytálló ténybeli és jogkövetkeztetéssel állapította meg, hogy a Kft. számlái tartalmilag hiteltelen, fiktív bizonylatok.
[16] A felperes régóta működő tulajdonosi struktúráját és ügyvezetését tekintve is állandóságot mutató gazdasági társaság, amely ügyvezetőjének közigazgatási eljárás során tett nyilatkozata értelmében is megfelelő piaci ismerettel és szakértelemmel rendelkezik. Ügyvezetője azonban mindezek ellenére számlája szerint a Kft.-től "szerzett be" terméket arra alapítottan, hogy ezt az általa jól ismert piacról, "más helyről" nem tudta határidőre megkapni. A felperes azonban a rendelkezésre álló adatok szerint soha nem járt a Kft. székhelyén, telephelyén, ügyvezetőjét, ügyintézőjét nem ismerte, az áru leszállításáról sem tudott nyilatkozni. Egy számára teljesen ismeretlen cégtől úgy vásárolt, hogy nem érdeklődött a beszerzés adójogi szempontból is jelentős részletei felől. Mindezekből pedig egyértelműen következik, hogy nem tanúsította az általa hivatkozott kellően körültekintő magatartást. Ennek alátámasztására, ahogyan az elsőfokú bíróság erre iratszerűen utalt, alkalmas bizonyítást sem ajánlott fel. E körbe tartozó adatot, tényt, körülményt és olyan bizonyítékot sem nevezett meg, amely alkalmas lett volna annak alátámasztására, hogy az egyébként fiktív ügylet során kellő körültekintéssel járt volna el, illetve megtett volna minden észszerűen elvárható intézkedést az adókijátszás elkerülésére. Mindezek miatt a felperes felülvizsgálati kérelmében alaptalanul hivatkozott az Áfa. tv. 120. § a) pontjának, és 127. § (1) bekezdés a) pontjának megsértésére, a közösségi és nemzeti jogértelmezéstől és joggyakorlattól eltérő tartalmú döntésre.
[17] A Kúria ismételten utal arra, hogy a felülvizsgálati kérelem a bírói jogalkalmazás során esetlegesen elkövetett jogsértések orvoslására szolgál, de kizárólag a felülvizsgálati kérelem keretei között és csak kivételesen ad lehetőséget bírói döntésbe foglalt tényállások és jogkérdések felülmérlegelésére. Eljárási jogszabálysértés csak akkor állapítható meg, ha a jogerős ítélet tényállása iratellenes, vagy a bíróság ítéletét a bizonyítékok okszerűtlen mérlegelésével, indokolási kötelezettségét nem teljesítve hozza meg. Jelen ügyben azonban ilyen eljárási jogszabálysértés nem állapítható meg, erre a felperes felülvizsgálati kérelmében nem is hivatkozott a Pp. megfelelő törvényhelyeinek megjelölése mellett. Az alperes határozata és a jogerős ítélet is részletesen tartalmazza mindazokat a számlakibocsátó és a számlabefogadó kapcsán megállapítható, kétséget kizáróan bizonyított adatokat, tényeket, amelyek egyértelműen igazolják, hogy a gazdasági esemény tényleges megtörténtére a felek között nem került sor.
[18] Nem ellentétes a 2006/112/EK irányelvvel és az adósemlegesség elvével, ha jogvita keretében az adóhatóság és a bíróság is "vizsgálja, hogy a számlakibocsátó maga teljesítette-e a szóban forgó ügyletet, és ennek érdekében figyelembe veszi az adott ügyben felmerült összes körülményt", így pl. az arra vonatkozó adatokat, hogy rendelkezett-e a számlakibocsátó a számla szerinti gazdasági események teljesítéséhez szükséges személyi és tárgyi feltételekkel, a gazdasági eseményt ténylegesen ő teljesítette-e vagy sem. Rámutatott az EUB arra is, hogy nem ellentétes az uniós joggal, ha azt követelik meg a gazdaság szereplőitől, hogy tegyenek meg minden "tőlük észszerűen elvárható intézkedést" annak érdekében, hogy az ügylet ne vezessen adókijátszáshoz. Az, hogy melyek az észszerűen elvárható intézkedések "alapvetően az ügy körülményeiktől függenek", de pl. ilyen lehet a tájékozódás arról, akitől az adózó a terméket be kívánja szerezni. Ha az adóhatóság konkrét bizonyítékokkal szolgál az adókijátszás tekintetében, akkor jogszerű, "ha a nemzeti bíróság ellenőrzi, hogy a számlakibocsátó maga teljesítette-e a szóban forgó ügyletet". Az adólevonási jog okszerűen utasítható el abban az esetben, ha az adóhatóság objektív körülmények alapján megállapítja, hogy a számla címzettje tudta vagy tudnia kellett volna, hogy levonási jogának megalapozására felhozott ügylettel adókijátszásban vesz részt (C-80/11. és C-142/11..., C-321/11... számú ítéletek, EBH 2013.K26.). E követelményeknek nemcsak az adóhatósági határozatok, hanem a jogerős ítélet is megfelel, tekintettel arra, hogy a felperes a peres eljárás során sem nevezett egyetlen egy olyan, a gazdasági élet résztvevőjétől észszerűen elvárható intézkedést, amit meg tett volna a perben vitatott ügylet kapcsán. A felperes iratellenesen és alaptalanul hivatkozott arra, hogy az alperes olyan intézkedést vagy magatartást kért volna tőle számon, amely elvárhatatlan, vagy amely megnehezítette vagy kizárttá tette volna tevékenységét. Az alperes és a bíróság olyan intézkedést vagy magatartást sem várt el a felperestől, ami meghaladta volna egy gazdasági tevékenységet végző társaság kompetenciáját.
[19] A kifejtettekre figyelemmel a Kúria azt állapította meg, hogy a jogerős ítélet, az érdemben felülvizsgálható körben, nem sért eljárási, illetve anyagi jogszabályt, ezért a Pp. 275. § (3) bekezdése alapján hatályában fenntartotta.
(Kúria, Kfv. V. 35.123/2016/7.)