adozona.hu
AVI 2017.2.10
AVI 2017.2.10
Az adóhatóság jogosult a szerződések minősítésére, de megállapításait alá kell támasztania [2003. évi XCII. tv. 1. § (7) bek.]
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
Az adóhatóság a felperesnél 2006-2007. évekre ellenőrzést végzett. A revízió eredményeként hozott elsőfokú határozat a felperes terhére mindösszesen 89 971 208 Ft, javára 2 148 311 Ft adókülönbözetet állapított meg, amelyből 81 773 216 Ft-ot adóhiánynak minősített, kötelezte 88 412 879 Ft adókülönbözet megfizetésére, azzal, hogy a munkavállalót terhelő adókötelezettséget a felperesnek nem kell megfizetnie, erre a munkavállalót fogja kötelezni. A magánszemélyektől beszedni, levonni, bevallani,...
AVI 2017.2.10 Az adóhatóság jogosult a szerződések minősítésére, de megállapításait alá kell támasztania [2003. évi XCII. tv. 1. § (7) bek.]
Az adóhatóság a felperesnél 2006-2007. évekre ellenőrzést végzett. A revízió eredményeként hozott elsőfokú határozat a felperes terhére mindösszesen 89 971 208 Ft, javára 2 148 311 Ft adókülönbözetet állapított meg, amelyből 81 773 216 Ft-ot adóhiánynak minősített, kötelezte 88 412 879 Ft adókülönbözet megfizetésére, azzal, hogy a munkavállalót terhelő adókötelezettséget a felperesnek nem kell megfizetnie, erre a munkavállalót fogja kötelezni. A magánszemélyektől beszedni, levonni, bevallani, megfizetni elmulasztott adó, illetve az esedékességig meg nem fizetett és ezért adóhiánynak minősülő összesen 81 773 216 Ft adókülönbözet, mint bírságalap után a felperest 40 886 000 Ft adóbírsággal sújtotta, 23 998 000 Ft késedelmi pótlékot számított fel, és 42 566 000 Ft mulasztási bírságot szabott ki. Megállapította az is, hogy a felperes adózás előtti eredményét 2006. évben 28 082 000 Ft-tal magasabb összegben állapította meg a ténylegesnél, és a társasági adóalapját (a továbbiakban: ta.) 2006. évben 1 342 000 Ft-tal magasabban állapította meg. Az elsőfokú érdemi döntés a felperes és a D. Kft. (a továbbiakban: Kft.) között 1997. április 16. napján kötött szerződésre figyelemmel 2006 októberében és decemberében 2 számla alapján kifizetett összegekkel kapcsolatos megállapításokon, illetve azon alapult, hogy a főkönyvi nyilvántartás adatai eltértek a bevallásban közöltektől. Az adóhatóság a Kft.-nek kifizetett összesen 55 978 481 Ft-ot olyan bérköltségnek minősítette, amely a felperes alkalmazásában álló magánszemélyeknek - egyenlő arányban - került kifizetésre, a számlák szerinti általános forgalmi adót (a továbbiakban: áfa) levonását pedig jogosulatlannak. Rögzítette, hogy a felperes tévesen vette figyelembe adóalap csökkentőként a helyi iparűzési adó elszámolt összegét. A felperes javára az adóbírság, késedelmi pótlék kapcsán kivételes méltánylást érdemlő körülményt nem tárt fel.Az alperes - a 2010. május 6. napján kelt határozatában - az elsőfokú határozatot helybenhagyta. Érdemi döntése a Kft.-vel kötött megállapodás kapcsán a következőket tartalmazza: A megállapodás színlelt, valós célja az volt, hogy a felperes munkavállalóinak a Kft. közbeiktatásával jövedelmet juttasson akként, hogy a kapcsolódó adó és járulék terheket elkerülje. A Kft. nem teljesíthette a szerződésben foglaltakat, nem rendelkezett olyan humán erőforrással, akitől a teljesítést megkövetelhette volna, alapító okirata nem tartalmaz személyes közreműködésre vonatkozó szabályokat. A szerződésben meghatározott feladatokat ténylegesen elvégző személyek munkaköri leírásuk, illetve munkaviszonyuk alapján egyébként is kötelesek lettek volna teljesítésre a felperessel szemben. A szerződés megkötésére, megbízási díjak kifizetésére a felperes és a Kft. taggyűlési határozatai alapján került sor, amely taggyűlésen a Kft. többségi szavazati joggal rendelkezett, ezért közvetve a teljesítést végző magánszemélyek döntöttek a kifizetésről. Bár az összegek közvetlenül nem a munkavállalók kezébe, illetve folyószámlájára érkeztek, a társaságok tulajdonosi köre alapján egyértelműen megállapítható, hogy a kiutalás és a Kft.-nél az összeg felhasználása tekintetében K. K., E. L., B. L., Ö. T., H. M. és R. F. döntése volt a meghatározó, akik a megállapodás időpontjában mindkét gazdasági társaság tulajdonosai voltak és a társaság közvetlen irányítását biztosító befolyással rendelkeztek.
A felperes keresetében az alperes határozatának megváltoztatását vagy az adóhatósági határozatok hatályon kívül helyezését és az elsőfokú adóhatóság új eljárásra kötelezését kérte. Vitatta a Kft.-vel kötött megbízási szerződés átminősítését, az ennek alapján terhére előírt adókülönbözet, adóbírság, mulasztási bírság, késedelmi pótlék összegét, és arra is hivatkozott, hogy 2006. évben jogszerűen csökkentette ta adóalapját.
Az alperes a 2011. november 3. napján kelt 2888355106 számú határozatában az 522809668 számú korábbi határozatát módosította, és az elsőfokú határozatot megváltoztatva a felperes terhére 2006. október és 2006. decemberi időszakra megállapított nyugdíjbiztosítási járulékot 979 000 Ft-ra, a magánszemélyektől beszedni, levonni, bevallani és megfizetni elmulasztott, illetve esedékességig meg nem fizetett adóhiánynak minősülő adókülönbözetet pedig 81 746 216 Ft-ra szállította le, emiatt az adóbírságot 40 873 000 Ft-ban, a késedelmi pótlékot pedig 14 397 000 Ft-ban állapította meg, a mulasztási bírságot törölte. Mindezek miatt a felperes terhére összesen 89 971 208 Ft adókülönbözetet, javára 6 126 311 Ft adókülönbözetet állapított meg, amelyből 81 746 216 Ft-ot minősített adóbírság és késedelmi pótlék alapját képező adóhiánynak, az elsőfokú határozat egyéb rendelkezéseit hatályában fenntartotta. Érdemi döntésének indokolása szerint a felperes 2006. évben jogszerűen vette figyelembe ta. csökkentő tételként az iparűzési adó ráfordításként elszámolt összegét, K. K. magánszemély vonatkozásában korábban elmulasztotta figyelembe venni a nyugdíjjárulék fizetés felső határát, a mulasztási bírság kiszabására pedig jogszabálysértően került sor.
Az elsőfokú bíróság a pert a mulasztási bírság és a ta adónem tekintetében megszüntette.
A per megszüntetést követően a felperes kérte az alperes határozatának megváltoztatását, vagy az adóhatósági határozatok hatályon kívül helyezését, és az elsőfokú adóhatóság új eljárásra kötelezését mivel továbbra is vitatta a Kft.-vel kötött megbízási szerződés adójogi átminősítését és ennek jogkövetkezményeit, kérte az adóbírság elengedését vagy mérséklését és a késedelmi pótlék fizetés kezdő napjaként 2008. szeptember 7-ét, vagy egy későbbi időpont megállapítását.
Az alperes ellenkérelmében a felperes keresetének elutasítását kérte.
Az elsőfokú bíróság az alperes határozatát az elsőfokú határozatra is kiterjedően hatályon kívül helyezte és az elsőfokú adóhatóságot új eljárásra kötelezte. Jogi álláspontja a következő volt:
Az alperes határozatában a színlelt szerződés vélelméből indult ki, és a tények feltárása nélkül vezette le határozati álláspontját, ezért a kereset e körben megalapozott. Az alperes tévesen nem különítette el egymástól a felperest és a Kft.-t, és a Kft.-nél végbemenő gazdasági folyamatokat vetítette vissza a felperes adójogi jogviszonyára. Vizsgálni kellett volna magánszemélyek adóalapját képező jövedelem forrását, azt, hogy az adóhiányként értékelt adóköteles jövedelem honnan ered, mivel a magánszemélyek nyilatkoztuk szerint a felperesnél munkajövedelmükön kívül nem jutottak hozzá többlet jövedelemhez, ezért amennyiben többletjövedelmet szereztek az nem a felperestől származott. A magánszemélyek a felperesnél munkavállalók voltak, munkavállalói járulékaikat a felperes befizette, a munkavállalók munkabére, járulékai és adója vonatkozásában az alperes nem tárt fel adókülönbözetet. A perben vitatott jövedelmek az alperesi álláspont szerint is a Kft.-től származtak, de a Kft.-nél nem volt vizsgálat arra nézve, hogy hogyan, milyen módon, kihez kerültek kifizetésre, sőt az adóhatóság nem vitatta, hogy nem a magánszemélyek számlájára került a perben vitatott összeg, mint ahogyan azt sem, hogy a megbízási díját a felperes a Kft.-nek átutalta, így annak felhasználására felperesnek nem volt befolyása. Az a határozati álláspont, mely szerint a felperes munkavállalóinak befolyása, döntése miatti rendelkezési jogosultság azonos a jövedelemszerzéssel, a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény (a továbbiakban: Szja. tv.) ütközik. A felperes ténylegesen nem fizette ki a határozati megállapítások alapjául szolgáló jövedelmeket, ezért az új eljárásban az adóhatóság a be nem fizetett munkavállalói járulékok és munkavállalói munkaadói terhek vonatkozásában nem vizsgálódhat. Tekintettel arra, hogy a per során módosított alperesi határozat is fenntartotta a Kft.-vel kötött szerződéshez kapcsolódóan általános forgalmi adó (a továbbiakban: áfa) adónemben tett megállapításokat az adóhatóságnak az új eljárás során tisztáznia kell a C-80/11. és C-142/11. számú ügyekben hozott ítéletbe foglalt feltételek meglétét vagy hiányát. Az egyéb kereseti kérelmekről pedig azért nem kellett dönteni, mert csak áfa adónem vonatkozásában került elrendelésre az új eljárás.
Az alperes felülvizsgálati kérelmében a jogerős ítélet hatályon kívül helyezését, a jogszabályi rendelkezéseknek megfelelő új határozat meghozatalát, a felperes keresetének elutasítását kérte vagy az elsőfokú bíróság utasítását új eljárásra, új határozat hozatalára, harmadlagosan a jogerős ítélet megváltoztatását akként, hogy a Kúria állapítsa meg a kereseti kérelmen való túlterjeszkedést, ezzel összefüggésben a felperes által sem vitatott főkönyvi kivonat és bevallás adatainak eltéréséből adódó adóhatósági megállapítások és érdemi döntések jogszerűségét. Érvelése szerint a jogerős ítélet nem felel meg az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 1. § (7) bekezdésében, 97. § (4)-(6) bekezdéseiben, az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény (a továbbiakban: Áfa. tv.) 32. § (1) bekezdésében, a Polgári perrendtartásról szóló 1952. évi III. törvény (a továbbiakban: Pp) 206. § (1) bekezdésében, 215. §-ában, 221. § (1) bekezdésében, 339/A. §-ában, 339. § (1) bekezdésében foglaltaknak.
A felperes ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályában fenntartását kérte, akként, hogy az alperes az új eljárás során vizsgálhatja főkönyvi nyilvántartása adatainak és bevallásainak eltérését.
A felülvizsgálati kérelem kis részben alapos.
Az elsőfokú bíróság - a Pp. 215. §-ában, 339. § (1) bekezdésében, az Art. 143. § (1) bekezdésében foglaltakat megsértve - tévesen helyezte hatályon kívül valamennyi adónemre kiterjedően és teljeskörűen az adóhatósági határozatokat, mivel a bírósági felülvizsgálat tárgyát - a permegszüntetést követően fenntartott kereseti kérelem szerint - kizárólag a megbízási szerződés színlelt szerződéssé történő átminősítésén alapuló adóhatósági megállapítások, érdemi döntések, az ezzel kapcsolatos jogkövetkezmények képezték, az ítéleti döntés tehát túlterjeszkedik a kereseti kérelmen. (BH 1995.128., KGD 2005.150., KGD 2010.87., KGD 2010.209.) A felperes terhére megállapított adókülönbözet teljes összegéből 60 331 000 Ft a főkönyvi nyilvántartás és a bevallás adatainak eltéréséből adódott, amely alperesi határozati döntés jogszerűségét a felperes nem vitatta, csupán az ezzel kapcsolatos jogkövetkezmény mérséklését, törlését, késedelmi pótlék felszámítás kezdő időpontjának módosítását kérte. A jogkövetkezmények tárgyában azonban az elsőfokú bíróság érdemben nem határozott, ezt kifogásoló felülvizsgálati kérelmet pedig a felperes nem terjesztett elő, így a jogkövetkezményeket nemcsak az átminősítéshez kapcsolódóan, hanem általánosságban is vitató felperesi kereset alaposságával vagy alaptalanságával - a Pp. 275. §-a szerinti szabályozásból következően - Kúria nem foglalkozhatott csupán annak rögzítésére szorítkozhatott, hogy ez utóbbi körben nincs jogszabálysértést megállapító bírói döntés, és téves volt a teljes körű hatályon kívül helyezés. (BH 2002.490.)
Az Art. 170. § (6) bekezdése akként rendelkezik, hogy "Ha a munkáltató (kifizető) a magánszemélyt terhelő adóelőleg, adó, járulék megállapítási, levonási és ezzel összefüggésben bevallási kötelezettségének nem vagy nem a törvényben meghatározottak szerint tesz eleget, az adóhatóság az adóhiányt a magánszemély terhére, az adóhiány után az adóbírságot, a késedelmi pótlékot a munkáltató terhére, a rá vonatkozó szabályok szerint állapítja meg, kivéve, ha az adóhiány az adózó jogszerűtlen nyilatkozatának következménye. Az adóhatóság az adóhiányt, illetőleg az adóbírságot és a késedelmi pótlékot is a munkáltató (kifizető) terhére állapítja meg, ha az adóelőleget, adót, járulékot a munkáltató (kifizető) a magánszemélytől levonta, de az ezzel összefüggő bevallási kötelezettségének nem tett eleget".
Az alperes - bár megállapította, hogy az összegek közvetlenül nem kerültek a felperesi munkavállalók kezébe, illetve folyószámláira, nem folytatott le bizonyítást a körben, hogy mi lett a Kft.-nek átutalt pénz sorsa - határozatában a felperest munkáltatónak, kifizetőnek minősítette, és arra hivatkozott, hogy a társaságok tulajdonosi köre miatt a kiutalás és az összeg felhasználása tekintetében a hat magánszemély döntése volt a meghatározó. E körben az elsőfokú bíróság alappal hivatkozott az arra, hogy az adóhatóság nem tett eleget az Art. 97. §-a szerinti tényállás tisztázási és bizonyítási kötelezettségének. Ezt a Kúria is az ügy érdemi eldöntésére kiható lényeges, bírósági eljárásban nem pótolható eljárási jogszabálysértésnek minősíti azért is, mert az e perben vitatott érdemi döntés az alapja a hat magánszeméllyel szemben hozott fizetési kötelezettséget előíró adóhatósági határozatnak, és e személyek meghallgatására, nyilatkoztatására a közigazgatási eljárás során nem került sor. Az alperes - nem vitásan - az Art. 1. § (7) bekezdése alapján jogosult szerződések, ügyletek és más hasonló cselekmények adójogi minősítésére, de az e körben tett megállapításait, így a felperesi munkavállalók bevétel és jövedelemszerzésére vonatkozót is alá kell támasztania. Az eddig rendelkezésre álló adatok alapján azonban nem tehető megalapozott megállapítás arra nézve, hogy a magánszemélyek, illetve ezek mindegyike a vizsgált időszakban meghatározó befolyással rendelkezett volna a gazdasági társaságokban. Az adóhatósági határozatokban továbbá - bizonyítékok nélkül - "magánszemélyeknek kifizetett összeg" szerepel, ami nem azonosítható a meghatározó befolyással való rendelkezéssel, taggyűlési szavazati joggal, tulajdonosi minőséggel, és nem ismert a perben vitatott összeg sorsa, felhasználásnak módja sem, így nem vonható le érdemi következtetés magánszemélyek bevétel, illetve jövedelemszerzésére, és esetükben az Szja. tv. 10. § (1) és/vagy (3) bekezdésének alkalmazhatóságára sem. Kétséget kizáróan nem bizonyított tény pedig az adózó terhére nem értékelhető.
A kifejtettekre figyelemmel a Kúria - a Pp. 339. § (1) bekezdése, 275. § (4) bekezdése, az Art. 143. § (1) bekezdése alapján eljárva - ítéletének rendelkező részében foglaltak szerint döntött.
Az új eljárás tehát nem terjedhet ki a felperes által eleve nem vitatott (a főkönyvi kivonat és a bevallások közötti eltérésből adódó), illetve permegszüntetéssel érintett jogerős, végrehajtható adóhatósági döntésekre. Az új eljárást kizárólag a felperes és a Kft. közötti szerződés és következményei kapcsán (ideértve az áfa adókülönbözetet is) kell lefolytatni. Bizonyítási eljárás keretében kell tisztázni a Kúria ítéletében előzőekben megjelölt, a helyes adójogi értékeléshez, a munkáltatói, kifizetői továbbá a magánszemélyek munkavállalói minőségének, jövedelemszerzésének megállapításához, az adólevonási jog gyakorolhatóságához szükséges releváns adatokat, tényeket, körülményeket.
(Kúria, Kfv. V. 35.328/2013/4.)