adozona.hu
AVI 2016.5.37
AVI 2016.5.37
Az újraépítés költsége az újraépített eszköz bekerülési értékének minősül [2000. évi C. törvény 47. § (6) bekezdés]
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
A felperes tulajdonában álló állattartási célú ingatlant határozatlan időre bérli a B. Kft. (a továbbiakban: Kft.). A felperes a Kft.-ben 49%-os részesedéssel rendelkezik. A 2004. évben az egyik istálló bontására a felperes kapott engedélyt, az építési engedély jogosultja a Kft. lett. A Kft. SAPARD pályázat keretében 50%-os támogatást kapott 180 férőhelyes marhaistálló - beruházási érték 142 000 000 forint - felépítésére. A Kft. a felperest bízta meg a kivitelezéssel, aki egyes munkák elvégzé...
AVI 2016.5.37 Az újraépítés költsége az újraépített eszköz bekerülési értékének minősül [2000. évi C. törvény 47. § (6) bekezdés]
A felperes tulajdonában álló állattartási célú ingatlant határozatlan időre bérli a B. Kft. (a továbbiakban: Kft.). A felperes a Kft.-ben 49%-os részesedéssel rendelkezik. A 2004. évben az egyik istálló bontására a felperes kapott engedélyt, az építési engedély jogosultja a Kft. lett. A Kft. SAPARD pályázat keretében 50%-os támogatást kapott 180 férőhelyes marhaistálló - beruházási érték 142 000 000 forint - felépítésére. A Kft. a felperest bízta meg a kivitelezéssel, aki egyes munkák elvégzésére - építés előkészítése és kiegészítő munkák - a Kft.-vel kötött vállalkozási szerződést. A számlák 15 598 000 forint áfa tartalmát a felperes levonásba helyezte.A felperes saját termelésű és másoktól vásárolt tejéből, bérfeldolgozás keretében, a G. Tej Kft. (a továbbiakban: Tej Kft.) állít elő a felperes részére sajtot. A felperes, mint megbízó és a Tej Kft., mint megbízott 2004. december 27-én termékfejlesztésre irányuló megbízási szerződést kötött, azzal, hogy a termékfejlesztés következtében előálló többlettárolásért külön fizet a felperes. A termékfejlesztésről számla nem érkezett, de 2005 októberében a szokásoson felül további három, bérfeldolgozásról kiállított számlát fogadott be a felperes. Ezeknek és a bértárolásról kiállított számlának az összesen 3 135 000 forint áfa tartalmát a felperes levonásba helyezte.
Az elsőfokú adóhatóság áfa adónemben vizsgálta a 2005-2006. évek bevallásait.
Az ellenőrzés - figyelemmel a Kft. 2004-2006. éves bevallásainak utólagos vizsgálatára - megállapította, hogy a rendelkezésre álló bizonylatok nem támasztják alá azt, hogy az alakilag szabályos számlákban feltüntetett szolgáltatások a számlákban szereplő felek között végbementek. A számvitelről szóló 2000. évi C. tv. (a továbbiakban: Sztv.) előírásai szerint a saját beruházás keretében megvalósított bontási és előkészítési munkákat az új istálló bekerülési értékén aktiválni kellett volna, és erre nem került sor. A felperes és a Kft. tulajdonosi és döntéshozatali struktúrájának átfedése következtében a beruházás a két gazdálkodó szintjén valójában önerő nélkül, a SAPARD támogatás összegéből valósult meg. A számlák a Kft. nyereségének elfedésére és az áfa fizetés annullálására szolgáltak.
A revízió értékelése szerint a Tej Kft. részére a szokásos feldolgozáson felül, bérfeldolgozás címén kifizetett díjjal a felperes valójában a Tej Kft. által végzett termékfejlesztés költségeihez járul hozzá, ami pénzeszköz átadás, és így nem tartozik az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. tv. (a továbbiakban: Áfa. tv.) hatálya alá. A termékfejlesztés során létrehozott többlet sajt-mennyiség nem került a felperes tulajdonába, így annak többlettárolási költsége, és áfa tartalma sem terhelhette. A Tej Kft. számlái nem valós gazdasági eseményekről lettek kiállítva, az Áfa. tv. 32. § (1) bekezdés a) pontja és 35. § (1) bekezdés alapján a felperest nem illeti meg a levonás joga.
A revízió további megállapításokat is tett, egyebek mellett munkaerő-kölcsönzésről befogadott számlákról.
Az ellenőrzési adatokra tekintettel az elsőfokú hatóság 23 375 000 forint adóhiánynak minősülő áfa adókülönbözetet állapított meg, mely után adóbírságot szabott ki és késedelmi pótlékot számított fel, továbbá a számviteli rend megsértése miatt 50 000 forint mulasztási bírság megfizetésére is kötelezte a felperest.
Az alperes helybenhagyta az elsőfokú határozatot.
A felperes keresettel támadta az alperesi határozatot, a Kft.-t, a Tej Kft.-t és a munkaerő-kölcsönzést érintő körben vitatta annak jogszerűségét.
Az elsőfokú bíróság a Kft.-t és a Tej Kft.-t és a kapcsolódó jogkövetkezményeket érintő részében, az elsőfokú határozatra is kiterjedően, hatályon kívül helyezte az alperesi határozatot, és az elsőfokú hatóságot új eljárás lefolytatására kötelezte, egyebekben, az üzletrészt érintően elutasította a felperes keresetét. Az új eljárásra adott iránymutatás szerint az adóhatóság nem következtethet a számlák tartalmi hiteltelenségére, megállapításait ennek fényében kell megtennie.
A Kft.-t érintően az elsőfokú bíróság a tanúmeghallgatások eredményére és a felperes által csatolt véleményre tekintettel azt állapította meg, hogy a szerződő felek közötti tulajdonosi átfedésre magyarázat a korábbi szövetkezeti átalakulás következtében kialakult cégcsoporti szerkezet, és az átfedés nem eredményez fiktivitást. A Kft. költségelszámolásának hiánya nem utal a gazdasági esemény hiányára. A vállalkozási szerződésnek nem kötelező tartalmi eleme a rész-számlák alapjául szolgáló munkálatok részletes műszaki tartalmának felsorolása, továbbá az írásos feltüntetés hiányában a munkálatok elvégzése másként is bizonyítható. A munkálatokban tevőlegesen résztvevő tanúk vallomásai alapján, összevetve a véleménnyel, a munkák - így a közművek bontása és a talajfeltöltési munkák is - elvégzésre kerültek és azokat a Kft. végezte el. Ugyancsak a tanúvallomások igazolták a bontás-építés időbeli eltéréseit, az építési napló hiányosságait, a munkalapok és menetlevelek ellentmondásait. A bontási és előkészítési munkálatok költségének az új istálló építésének költségéhez képest életszerűtlen voltát magán a megállapításon túl az adóhatóság semmivel nem igazolta.
Az istálló építése kapcsán az Sztv. 47. § (6) bekezdése nem szól a felperes terhére, az csak akkor értelmezhető, ha a bontást és az építést is ugyanazon adóalany végzi.
A nyereség elfedésével és az adófizetési kötelezettség elkerülésével kapcsolatos adóhatósági megállapításoknak abban az esetben lenne jelentőségük, ha a számlák fiktív volta megállapítható lenne.
A Kft. által kiállított számlák esetében az adóhatóság által megvizsgált dokumentumok utalhatnak a gazdasági esemény tényleges megvalósulása ellen, ám a tényállás teljes körű tisztázásához a tanúvallomásokból nyert adatok is szükségesek voltak, a bizonyítékok alapján pedig az adóhatóság jogszerűtlenül vont le a számlák tartalmi hiteltelenségére vonatkozó következtetést.
A Tej Kft. esetében, szintén tanúvallomás alapján, azt állapította meg az elsőfokú bíróság, hogy a bérfeldolgozásról kiállított számlák azon kísérleti fejlesztéshez kapcsolódtak, amiről a felek szerződtek. A többlettárolás bizonylata is megalapozott, mert a fejlesztési tevékenység keretei között szükséges volt ugyanannyi sajt hosszabb ideig történő tárolása. Az adóhatóság kapcsolódó megállapításai jogszerűtlenek voltak.
A munkaerő-kölcsönzés esetén a felperes konkrét jogszabálysértést nem jelölt meg, a határozatban hivatkozott körben pedig nem volt jogszabálysértő az alperesi megállapítása. Ezért ebben a részében az elsőfokú bíróság elutasította a felperes keresetét.
Az alperes felülvizsgálati kérelmében a Kft.-t és a Tej Kft.-t érintő részében kérte a jogerős ítélet hatályon kívül helyezését és a felperes keresetének elutasítását.
Álláspontja szerint a Kft. által kiállított számlák nem felelnek meg sem az Sztv. 15. § (3) bekezdés szerinti valódiság elvének, sem a 15. § (7) bekezdés szerinti összemérés elvének. Ezen túl jogerős ítélet szembe helyezkedik a Legfelsőbb Bíróság több döntésében - pl. Kfv.I.35.258/2005/6. számú ítélet - rögzített azon jogelvvel, miszerint a bizonylat hitelessége nyilatkozatokkal nem pótolható, a számlák hitelessége csak dokumentumokkal igazolható. Egyébként a tanúvallomások nem is voltak alkalmasak az ellentmondások feloldására. Az elsőfokú bíróság indokolatlanul rekesztette ki a bizonyítékok köréből a SAPARD pályázat útján igénybe vett támogatás költségeinek elszámolására vonatkozó adóhatósági megállapításokat.
A jogerős ítéletnek az Sztv. 47. § (6) bekezdésére vonatkozó megállapítása is jogsértő. A bekerülési érték elszámolását, vagyis a bontás és az építés költségeit a beruházónak a beruházás bekerülési értékébe be kell számítani, függetlenül attól, hogy azokat vállalkozó végzi, vagy saját beruházás keretében valósulnak meg.
A Tej Kft. esetén az elsőfokú bíróság egyes tényállási elemeket figyelmen kívül hagyott. A fejlesztés eredményeként akkor keletkezhetett volna többlet sajt, ha növelik a feldolgozott tej mennyiségét. Az is figyelmen kívül maradt, hogy a számlák alapján a felperes a termékfejlesztés költségeihez járult hozza, illetőleg a többlettárolás szerinti mennyiség nem került a tulajdonába.
A felperes ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályában tartását kérte, mert a felülvizsgálati kérelemben foglaltakat az elsőfokú bíróság kifejezetten okszerű mérlegelés alapján már elbírálta.
Az alperes felülvizsgálati kérelme részben alapos.
A Kúria a jogerős ítéletet csak a felülvizsgálati kérelem és a csatlakozó felülvizsgálati kérelem keretei között, az ott megjelölt jogszabályok alapján vizsgálhatja felül [a Polgári perrendtartásról szóló 1952. évi III. tv. (a továbbiakban: Pp.) 272. § (2) bekezdés, 275. § (2) bekezdés, BH 2002.490. KGD 2002.262.]. Ennek következtében a Kúria nem érintette a jogerős ítéletnek a munkaerő-kölcsönzésre vonatkozó rendelkezését és indokolását.
A kérelemnek a gazdasági társaságokat érintő részében a Kúria irányadónak tekintette, hogy a felülvizsgálati eljárásban - annak rendkívüli jogorvoslati jellege miatt - nincs helye bizonyítás felvételének, a bizonyítékok ismételt egybevetésének, felülmérlegelésnek. Az ítéleti tényállás is csak akkor tekinthető jogszabálysértőnek, ha hiányos, iratellenes, vagy téves tényeket, ténybeli következtetéseket rögzít.
A felülvizsgálati kérelemnek az Sztv. alapelvi rendelkezéseire, mint megsértett jogszabályhelyekre történt hivatkozásait a Kúria a Legfelsőbb Bíróság korábbi-, és az Európai Unió Bíróságának a perbeli időszakra irányadó héa irányelvet érintő ítéleteinek tükrében vizsgálta.
A korábbi magyar joggyakorlat sem kizárólag az Sztv. sérelme miatt értékelte jogszerűnek a levonási jog gyakorlásának megtagadását, az Sztv. sérelme, az, hogy a számla nem tekinthető hitelesnek, a következménye volt a nem helytálló számla-adatoknak. Az Sztv. felülvizsgálati kérelemben megjelölt rendelkezései a perbeli esetben csak akkor lennének irányadók, ha bizonyítást nyerne, hogy az érintett számlák az alperes által kifogásoltaknak megfelelően, a gazdasági esemény hiányában kerültek kiállításra, és így nem hitelesek.
A Kúria, a korábbiakkal egyezően, továbbra is fenntartja, hogy - az adójogi tényállás függvényében - előállhat az a helyzet, amikor a számla egyes tartalmi elemei tekintetében nincs helye a bizonylat hiteltelenségének nyilatkozattal való korrigálására. Ilyen volt a Kúria a Kfv.I.35.263/2012/7. számú ítélete, mely szerint a készpénzfizetési számla hiteltelenségét bizonyítja az, ha a számlatömböt a kiállítás időpontját követően szerezték be, ekkor az Unió Bírósága ítéleteiben is megkívánt objektív körülmény zárja ki az erre a készpénzfizetési számlára alapított áfa levonási jog gyakorlását. De mint a korábbi ítéletekben, úgy a továbbiakban azt is irányadónak tekinti a Kúria, hogy a számla szerinti gazdasági esemény bizonyítására nem kizárólag okirati bizonyítékokkal, hanem, különös tekintettel az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. tv. (a továbbiakban: Art.) 1. § (7) bekezdésére, valamennyi, az Art.-ben és a Pp.-ben elfogadott bizonyítási eszközzel sor kerülhet. A felülvizsgálati kérelemben hivatkozott Kfv.I.35.270/2004/5. számú ítélet tanúsága szerint is, maga az alperes is él az áfa ügyekben a nyilatkozatokon alapuló bizonyítás lehetőségével. Erre tekintettel a Kúria nem adhatott helyt annak az alperesi felülvizsgálati kérelemnek, amely az istálló építéséhez kapcsolódó bizonyítékok köréből kirekesztené a tanúvallomásokat.
Az elsőfokú bíróság a felülvizsgálati kérelemben foglaltakkal szemben a tanúvallomásokkal nem "lerontotta" az okirati bizonyítékokban foglaltakat, hanem a teljes bizonyítási eljárás adatait egyenként és összességükben, a Pp. 206. § (1) bekezdésének megfelelően értékelte. Megalapozottan következtetett a gazdasági esemény megtörténtére, ennek következtében pedig sem az Sztv. szerinti valódiság-, sem az összemérés elve nem szenvedett sérelmet. Az okszerűen indokolt jogerős ítélet kapcsán nem volt helye a felülmérlegelésnek.
A költségek és a SAPARD támogatás összegszerűsége kapcsán, arra az adóhatósági megállapításra tekintettel, miszerint az új istálló bekerülési értékének minimalizálásáról, az áfa fizetési kötelezettség annullálásáról volt szó, a Kúria az Európai Unió Bírósága C-255/02., C-419/02. és C-223/03 számú egyesített, Halifax és társai ügyben hozott ítéletére utal.
Az ügyben kifejtettek szerint a nemzeti bíróság feladata az érintett ügyletek valós tartalmának és jelentésének megállapítása. Ennek során e bíróság figyelembe veheti ezen ügyletek tisztán mesterséges jellegét, valamint az adóteher-csökkentési tervben érintett gazdasági szereplők közötti jogi, gazdasági vagy személyes kapcsolatokat. A hatodik irányelvvel ellentétes az, ha az adóalany az előzetesen felszámított héa levonásához való jogát olyan ügyletekkel kapcsolatban gyakorolja, amelyek visszaélésszerű magatartást valósítanak meg. A visszaélésszerű magatartás megállapításához egyrészt az szükséges, hogy a hatodik irányelvben és a nemzeti jogszabályokban előírt feltételek formális fennállása ellenére az érintett ügyletek eredménye olyan adóelőny megszerzése legyen, amely ellentétes a rendelkezések célkitűzéseivel; másrészt objektív elemek összességéből kell következnie annak, hogy az érintett ügyletek alapvető célja az adóelőny megszerzése. Az ítéleti rendelkezés 1. pontja szerint valamely ügylet termékértékesítésnek, illetve szolgáltatásnyújtásnak és gazdasági tevékenységnek minősül, feltéve hogy teljesíti az említett fogalmak alapjául szolgáló objektív feltételeket, még abban az esetben is, ha azt kizárólag adóelőny elérése céljából hajtják végre, bármilyen más üzleti cél nélkül. A 2. pont alapján a visszaélésszerű magatartás megállapításához egyrészt az szükséges, hogy a hatodik irányelv és a nemzeti jogszabályok vonatkozó rendelkezéseiben előírt feltételek formális fennállása ellenére az érintett ügyletek eredménye olyan adóelőny megszerzése legyen, amely ellentétes a fenti rendelkezések célkitűzéseivel; másrészt az objektív körülmények összességéből ki kell tűnnie, hogy a szóban forgó ügyletek elsődleges célja valamely adóelőny megszerzése.
A pályázati pénzből épült marhaistálló építése, az abban való közreműködés esetén nem állapítható meg, hogy az ügyletnek ne lett volna üzleti célja, nincsenek olyan objektív körülmények, amelyek az adóelőny elsődleges megszerzése, mint fő célkitűzés mellett szólnak. Ez okból sem kerülhet tehát sor a felperes áfa levonási joga gyakorlásának visszautasítására.
Az istállóra vonatkozó megállapításokkal szemben a Tej Kft. esetében már nem tapasztalható a jogerős ítélet okszerűsége, az elsőfokú bíróság téves ténybeli következtetéseket rögzített.
A jogerős ítélet a fejlesztést igazoló tanúvallomásra hivatkozva figyelmen kívül hagyta, hogy az érintett számlák nem a 2004 decemberében kötött szerződés szerinti termékfejlesztésről, hanem a 2005. október hónapra vonatkozó bérfeldogozásról lettek kiállítva. Azt sem értékelte az elsőfokú bíróság, hogy a többlet-tárolás eredménye a felperesnél nem mutatható ki. A Tej Kft. számlái nem valós gazdasági eseményekről lettek kiállítva, az Áfa. tv. 32. § (1) bekezdés a) pontja és 35. § (1) bekezdés alapján a felperest nem illeti meg a levonási jog.
A felülvizsgálati kérelem ugyanakkor alaptalan volt az Sztv. 47. § (6) bekezdés vonatkozásában is. Eszerint egy adott beruházás miatt lebontott és újraépített épület, építmény bontásának költségeit az adott beruházás bekerülési (beszerzési) értékébe be kell számítani. Az újraépítés költsége az újraépített eszköz bekerülési (beszerzési) értékének minősül.
A jogerős ítélet érdemben helytállóan állapította meg, hogy ez a rendelkezés akkor értelmezhető, ha a bontást és az építést is ugyanazon adóalanyra nézve vizsgálják. Nem róható tehát a felperes, mint bérbeadó terhére sem az, miként került a beruházás a Kft.-nél, mint bérlőnél és építtetőnél aktiválásra, sem az, hogy a régi épület bontásával és a beruházás előkészítésével kapcsolatos költségek miként jelentek meg, vagy egyáltalán megjelentek-e a Kft. beruházásának költségvetésében.
A kifejtettekre figyelemmel a Kúria a Pp. 275. § (4) bekezdése és 339. § (1) bekezdése alapján a jogerős ítélet felülvizsgálati kérelemmel nem támadott részét nem érintette, ezt meghaladóan részben hatályában fenntartotta, részben hatályon kívül helyezte és a felperes keresetét elutasította. A hatályban fenntartott részben az elsőfokú hatóságnak a jogerős ítélet iránymutatása szerint kell eljárni.
(Kúria, Kfv. I. 35.403/2012/4.)