adozona.hu
AVI 2016.4.26
AVI 2016.4.26
A számlabefogadó magatartásának vizsgálata szükséges annak megállapításához, hogy a tartalmilag hiteltelen számla képezheti-e áfalevonás alapját [1992. évi LXXIV. tv. 44. § (5) bek.]
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
Az adóhivatal a felperesnél 2006. május hónapra, valamint 2006. IV. negyedévre áfa bevallások utólagos vizsgálatát végezte. A két időszakra vonatkozóan külön-külön határozatot hozott. A határozatok az összegszerűségben térnek el egymástól, de az indokolásuk érdeme azonos. A 2006. májusi áfabevallások vizsgálata eredményeképpen hozott elsőfokú határozatával az adóhivatal a felperes terhére 1 046 000 Ft adókülönbözetet állapított meg, amely egyben adóhiánynak is minősült, így ennek és járulékai...
AVI 2016.4.26 A számlabefogadó magatartásának vizsgálata szükséges annak megállapításához, hogy a tartalmilag hiteltelen számla képezheti-e áfalevonás alapját [1992. évi LXXIV. tv. 44. § (5) bek.]
Az adóhivatal a felperesnél 2006. május hónapra, valamint 2006. IV. negyedévre áfa bevallások utólagos vizsgálatát végezte. A két időszakra vonatkozóan külön-külön határozatot hozott. A határozatok az összegszerűségben térnek el egymástól, de az indokolásuk érdeme azonos. A 2006. májusi áfabevallások vizsgálata eredményeképpen hozott elsőfokú határozatával az adóhivatal a felperes terhére 1 046 000 Ft adókülönbözetet állapított meg, amely egyben adóhiánynak is minősült, így ennek és járulékainak (adóbírság, késedelmi pótlék) megfizetésére kötelezte a felperest. Nem fogadta el ugyanis az adóhivatal az A. Kft.-től (továbbiakban: Kft.) származó 3 db számlát az áfa-levonás dokumentumaként, mivel a Kft.-nél lefolytatott kapcsolódó eljárás eredményeképpen megállapította, hogy a számlák nem valós gazdasági eseményeket takarnak, a Kft. csak látszattevékenységet folytatott. Semmilyen együttműködésre nem volt hajlandó az adóhatósággal, az ügyvezetője M. F. többszöri meghallgatás után sem adta át a cég iratait, annak feltalálási helyét nem nevezte meg, szállítóit és a termék eredetét sem jelölte meg. A vállalkozás irodáiból a VPOP házkutatás során foglalta le a könyvelési anyagokat, és az így beazonosított, valamint a Kft. vevői által is bemutatott számlák alapján nem igazolódott az, hogy a gazdasági esemény a felek között létrejött. A Kft. beszerzései olyannyira nem fedezhették az értékesítést, hogy beszerzési számlát nem is tudott bemutatni és mindemellett bizonylat hiányában kívánt áfát levonni. Ily módon tehát a Kft. által kiállított számla fiktív volt, arra a felperes sem alapíthatott áfalevonást figyelemmel az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény (továbbiakban: Áfa. tv.) 32. § (1) bekezdés a) pontjára, 35. § (1) bekezdésére, és a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (továbbiakban: Sztv.) 15. § (3) bekezdésére, 166. § (2) bekezdésére.A felperes fellebbezésében vitatta, hogy a Kft.-vel fennállt üzleti kapcsolata fiktív lett volna. Ügyvezetője szerint a Kft. ún. "közvetítő" gabonakereskedelmi tevékenységet végzett, azaz felkutatta hol van áru, és azt telefonon jelezte. A Kft. egyébként létező cég volt, ügyvezetőjét ismerte. 2006-ban gabonát vásárolt tőle, amit fuvarlevél és mérlegjegy is igazol. A szállító feladata volt a mérlegelés és gépkocsira felrakás, az elszállítás viszont a felperes által történt saját gépjárművel, saját raktárába, ugyanis ehhez neki megvoltak a feltételei (raktár, gépkocsi, rakodógépek és alkalmazottak). A felperes ügyvezetője azt elismerte, hogy a Kft.-től nem érdeklődtek, hogy honnan van az áruja, de minden szállítás után elszámoltak. Egyébként - nézete szerint - nem köteles az áru eredetét nyomozni.
Az alperes 2009. december 18-án kelt határozatával az elsőfokú határozatot helybenhagyta.
Az elsőfokú határozatban foglaltakon túl megállapította, hogy a Kft.-től származó számlák alapján a felperes azért sem vonhat le áfát, mert nem járt el kellő körültekintéssel, nem győződött meg az áru eredetéről, ami már csak azért is probléma, mert láthatóan alvállalkozók is megjelentek a gazdasági tevékenység láncolatában. Indokolásában még tovább részletezte, hogy a Kft. az egyáltalán beazonosítható beszállítóitól miért nem szerezhette be az árut, továbbá lényegesnek tartotta rögzíteni, hogy a Kft. iratanyagában a revízió megtalálta a felperes kiadási pénztárbizonylatait és nyugtáit, melyek azonban egyetlen esetben sem voltak aláírva senki által, azaz pénztáros, utalványozó, átvevő neve nem szerepelt rajta, ezáltal az ellenérték kifizetését nem igazolhatja. Láncügyletről volt szó, melynek minden elemét vizsgálni kellett, ami nem igazolta vissza, hogy az ügyletek a számlában foglalt módon jöttek létre.
Lényegében ugyanezen okok miatt állapított meg az adóhivatal 2006. IV. negyedévére 16 db el nem fogadott számla alapján 9 496 000 Ft adókülönbözetet, amely adóhiánynak minősült, szabta ki járulékait, és kötelezte felperest a megfizetésére. Ez utóbbi határozatot az alperes 2009. december 18-án kelt határozatával helybenhagyta.
Felperes mindkét határozattal szemben keresetet terjesztett elő, melyeket a bíróság egyesített. A felperes kifogásolta, hogy noha a gazdasági esemény megtörténtét tényszerű adatok bizonyítják, azt az adóhivatal mégis kétségbe vonta. A nyilvántartási karton, a fuvarlevél és a mérlegjegy is alátámasztják a tényleges üzleti forgalmat. Amennyiben nem volt gazdasági esemény, akkor miért került be a hatósági tényállásba például az áruátvétel módja. Mindezek alapján a felperes állítása szerint a tényállás tisztázatlan maradt, illetőleg az ellentmondásos. Helytelenül értelmezte az Áfa. tv. 44. § (5) bekezdését is az adóhivatal, ugyanis jogilag nem megalapozott és a gazdasági életben lehetetlen követelményt támasztott a felperes irányába, amikor az alvállalkozók felderítését várta el. Ennek indokolatlanságát már legfelsőbb bírósági, sőt európai bírósági ítéletek is alátámasztják. Kifogásolta azt is, hogy ugyanakkor az alperes abban nem talált hibát, hogy a felperes az árut továbbértékesítette, a fizetendő adót emiatt a 40. § (6) bekezdés alapján megállapította. Ebből viszont logikusan az következne, hogy a felperes vevői sem vonhatják le az áfát, mert a "láncügyletben" hiteltelen számla jelent meg. A felperes nézete szerint sérült az Art. 1. § (3) bekezdés, és a 130. § is, ugyanis az ügylet egyes szereplőinél nem azonos az elbánás. Végül megjegyezte, hogy ugyanezeket a számlákat már egy kiutalás előtti ellenőrzés is érintette, akkor kellett volna kifogásolni, így most nem lenne késedelmi pótlék. Egyébiránt pedig a felperes fő tevékenysége a gabonakereskedelem, éves szinten 100 ezer mázsás nagyságrendben forgalmaz gabonát, és ezen tevékenységével kapcsolatban a fiktivitás soha nem merült fel. Kérte ezért a határozat megváltoztatását a kereseti kérelemnek megfelelően, illetőleg a határozatok hatályon kívül helyezését és ez elsőfokú hatóság új eljárásra kötelezését.
Az alperes a kereset elutasítását kérte.
A Fővárosi Bíróság 13.K.30.962/2010/16. számú ítéletével az alperes határozatát az elsőfokú határozatra is kiterjedően hatályon kívül helyezte, és az elsőfokú hatóságot új eljárás lefolytatására kötelezte. Az elsőfokú bíróság a tényállás részletes ismertetése és a perben releváns jogszabályok rögzítését követően kifejtette, hogy nem követett el jogszabálysértést az adóhatóság az Art. 100. § (4) bekezdése és a 130. § alkalmazása során. Adójogi szempontból nem minősített eltérően gazdasági eseményt különböző adóalanyoknál, ugyanis a perben releváns számlákat úgy az azt kibocsátó Kft.-nél, mint az azt befogadó felperesnél fiktívnek minősítette. Kifejtette ugyanakkor, hogy az Art. 86. § (1) bekezdés, és a 97. § (4) és (6) bekezdések alapján az adóhatóságot terheli az adóköteles ügyletre vonatkozó jogilag releváns tényállás tisztázása, mely alapján minden, az értékesítésre vonatkozó körülményt - beleértve az adózó javára szolgálót is - fel kell tárnia. Az elsőfokú bíróság úgy ítélte meg, hogy a per során a felperes számos dokumentummal, így nemcsak a számlával, hanem szállítólevéllel, fuvarlevéllel, mérlegjeggyel, részletes terméknyilvántartással is alátámasztotta a termékértékesítés tényleges megtörténtét, de az említett okiratok értékelését, a többi bizonyítékkal való összevetését nem tartalmazza a határozat. E körben a bizonyítási eljárás hiányos volt. Azt a bíróság is rögzítette, hogy valóban nem lelhetők fel bizonyítékok a számlakibocsátói oldalon a termékértékesítés megtörténtének igazolására, azonban ebből automatikusan nem következett, hogy a számlakibocsátó nem is értékesített terméket, hiszen maga is elismerte, hogy számla nélküli beszerzései voltak. A bíróság ott látta a hiányosságot e körben, hogy nem folytatott le bizonyítást az adóhatóság arra, hogy a számlakibocsátó ezen számla nélküli beszerzéseiből eredő terméket értékesíthette-e felperesnek, márpedig ennek az ügyben döntő jelentősége volt. Ez okból az elsőfokú bíróság arra adott instrukciót az adóhatóságnak az új eljárás lefolytatására, hogy vizsgálja: a számlakibocsátó és a felperes közötti termékértékesítés a számlán kívüli beszerzések alapján megtörténhetett-e. Rögzítette még az elsőfokú ítélet azt is, hogy ez a kérdés megelőzi az Áfa. tv. 44. § (5) bekezdésében foglalt kellő körültekintés vizsgálatát is, ily módon a bíróság a perben e kérdésben nem foglalt állást, mert az idő előtti.
A jogerős ítélettel szemben az alperes terjesztett elő felülvizsgálati kérelmet. Kifejtette, hogy széles körű bizonyítási eljárás eredményeképpen állapította meg, hogy a gazdasági esemény nem a számlán szereplő felek között ment végbe. Nem felel meg a valóságnak, hogy ne vetette volna össze a felperes által elé tárt bizonyítékokat a per egyéb adataival, tényeivel. Az adóhivatal nem vonta kétségbe az eljárás során, hogy a felperes szerzett be gabonát. Nem a termékértékesítés létét vonta kétségbe, csupán azt, hogy az áru a számlát kibocsátó Kft.-től származott. Ezt a körülményt kétséget kizáró dokumentumok támasztották alá, amelyet egyébként tanúvallomások nem tudnak kétségessé tenni. A Kft. nagyságrenddel nagyobb mennyiségű takarmányértékesítésről bocsátott ki számlát, mint amekkora beszerzést a könyveiben, bevallásaiban szerepeltetett. A Kft. látszattevékenységet folytatott, nem rendelkezett a szükséges gabonával, így a felperes által befogadott számlák sem tekinthetők adólevonásra jogosító hiteles dokumentumnak. A gazdasági esemény nem a számlában feltüntetett felek között jött létre. Megalapozatlan ezért a Fővárosi Bíróság új eljárásra adott iránymutatása, amely szerint azt kellene vizsgálni, hogy a termékértékesítés a számlán kívüli beszerzések alapján megtörténhetett-e. Arra pedig egyáltalán nem tért ki az instrukció, hogy egy ilyen vizsgálatot milyen további eljárási cselekményekkel tudna lefolytatni az adóhivatal. Kifejtette továbbá, hogy helye volt az Áfa. tv. 44. § (5) bekezdésében foglaltak vizsgálatának, amit az adóhivatal el is végzett és arra a megállapításra jutott, hogy ennek alapján sincs mód az áfalevonás teljesítésére. Mindezek alapján az alperes álláspontja szerint az elsőfokú ítélet a jogszabályok téves értelmezése miatt jogszabálysértő, ezért kérte az elsőfokú ítélet hatályon kívül helyezését és a felperes keresetének elutasítását.
A felperes felülvizsgálati ellenkérelmében az ítélet hatályban fenntartását indítványozta.
A Kúria megállapította, hogy az elsőfokú jogerős ítélet hatályon kívül helyezésére és a kereset elutasítására irányuló felülvizsgálati kérelem nem megalapozott, ugyanakkor az elsőfokú ítélet indokolásának módosítása szükséges.
Az Áfa. tv. 32. § (1) bekezdés a) pontja szerint: "A 34. § szerinti adóalanyt megilleti az a jog, hogy az általa fizetendő adó összegéből levonja: azt az adóösszeget, melyet a részére teljesített termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás során egy másik adóalany - ideértve átalakulás esetén annak jogelődjét is -, valamint az egyszerűsített vállalkozói adóról szóló törvény hatálya alá tartozó adóalany rá áthárított."
A 35. § (1) bekezdés a) pontja értelmében: "Az adólevonási jog - ha az adózás rendjéről szóló törvény másként nem rendelkezik - kizárólag az előzetesen felszámított adó összegét hitelesen igazoló dokumentum birtokában gyakorolható. Ilyen dokumentumnak minősül az adóalany nevére szóló számla, egyszerűsített számla [a 32. § (1) bekezdésének a) és g) pontja esetében]."
A 44. § (5) bekezdés alapján: "A számlában, az egyszerűsített számlában feltüntetett adatok valódiságáért a kibocsátó a felelős. A bizonylatban vevőként feltüntetett adóalany adózással kapcsolatos jogai nem sérülhetnek, ha az adóköteles tényállás kapcsán az a termékértékesítés, illetve szolgáltatásnyújtás körülményeit figyelembe véve kellő körültekintéssel járt el."
A Kúria rögzíti, hogy a perbeni jogvita tárgya annak megítélése, hogy a felperes által befogadott, de az alperes által kifogásolt számlák áfalevonásra alkalmasak vagy sem. Az adóhivatal megítélése szerint a számlában foglalt gazdasági esemény nem az azon feltüntetett felek között ment végbe, ezért a számla tartalmilag hiteltelen (fiktív), áfalevonás alapjául nem szolgálhat, mivel a számlakibocsátó nem tudta igazolni az árubeszerzéseit, tehát, hogy egyáltalán volt áruja. Az elsőfokú bíróság szerint azonban olyan közvetlen hatása - egyéb bizonyítékok vizsgálata nélkül - nem lehetett volna a számlakibocsátónál feltárt hiányosságnak, mint amit az alperes a felperes terhére rótt. Ezt egyébként korábban már az Európai Bíróság több ítéletében is kifejtette (C-439/04 Optigen-ügy, valamint a C-440/04. számú Axel Kittel és társa egyesített ügy), és ezt erősítik meg az 1977. évi május 17-i 77/388/EGK Hatodik Tanácsi Irányelv előírásai is.
Az elsőfokú bíróság ítéletében megállapítottakkal szemben a Kúria úgy foglalt állást, hogy az alperesi tényállás megállapítás nem volt hiányos, a feltárt bizonyítékokat értékelte, amit nem fogadott el, azt indokolta. A Kft.-nél a kapcsolódó vizsgálatot a szükséges mértékig lefolytatta, a Kft. nem tudta igazolni, hogy volt áruja, mennyi és honnan. Igazolatlan eredetű, számla nélküli beszerzések létére további bizonyítást végezni az alperes nem volt köteles. Az új közigazgatási eljárást lefolytatni nem ezen okból kell, az elsőfokú bíróság által adott instrukciót tehát a Kúria mellőzi, mint ahogy azon ítéleti megállapítást is, hogy az Áfa. tv. 44. § (5) bekezdésben foglalt "kellő körültekintés" vizsgálata idő előtti. Ellenkezőleg, éppen a számlabefogadó magatartásának vizsgálata szükséges annak megállapításához, hogy az egyébként bizonyítottan tartalmilag hiteltelen számla képezheti-e a felperes oldalán mégis az áfalevonás alapját. A Kúria rögzíti, hogy a számlabefogadói magatartást illetően a közelmúltban több európai bírósági ítélet született, köztük magyar ügyekben is, így pl.: a C-80/11. és C-142/11. számú egyesített ügy (Mahagében-Dávid) amely egyebek mellett kifejtette:
"A Bíróság ítélkezési gyakorlata szerint azon gazdasági szereplőknek, akik minden tőlük észszerűen elvárható intézkedést megtesznek annak érdekében, hogy az ügyleteik ne valósítsanak meg - akár a héa, akár más adó tekintetében elkövetett - adókijátszást, annak kockázata nélkül kell, hogy bízhassanak ezen ügyletek jogszerűségében, hogy elveszítik az előzetesen felszámított héa levonásához való jogukat."
"Ugyanakkor nem ellentétes az uniós joggal, ha azt követelik a gazdasági szereplőtől, hogy tegyen meg minden tőle ésszerűen elvárható intézkedést annak érdekében, hogy az általa teljesítendő ügylet ne vezessen adókijátszáshoz." ".. egy adott esetben a héalevonási jogát gyakorolni kívánó adóalanytól az arról való meggyőződés érdekében ésszerűen elvárható intézkedések, hogy az általa teljesített ügyletekkel nem vesz részt az értékesítési láncban korábban eljáró gazdasági szereplő által elkövetett adócsalásban, alapvetően az adott ügy körülményeitől függenek."
Rögzíti a Kúria, hogy noha ezen új, a korábbi joggyakorlatot részben megerősítő, részben továbbfejlesztő ítéletekre jelen ügyben a felek még nem hivatkoztak, de a bíróság azt hivatalból is köteles figyelembe venni és eljárásában alkalmazni. Ennél fogva a Kúria az elsőfokú ítéletben foglalt új eljárásra kötelezés indokát úgy módosította, hogy az alperesnek azt kell megvizsgálnia (szükség esetén bizonyítás lefolytatásával), hogy a felperesi magatartás kielégíti-e azt a követelményrendszert, amit mind a korábbi, mind az újabb hazai és uniós joggyakorlat elvár a számlabefogadói magatartás körében. Ez dönti el, hogy a felperes élhet-e áfalevonási jogával.
A fentiek okán a Kúria a Pp. 275. § (3) bekezdés szerint az elsőfokú jogerős ítéletet az indokolás módosításával hatályában fenntartotta.
(Kúria, Kfv. I. 35.201/2012/6.)