adozona.hu
BH 2012.10.252
BH 2012.10.252
Amennyiben az adóhatóság becslési eljárásban valószínűsítéssel állapítja meg az adó alapját és ennek jogalapját, illetve az összegszerűsége megfelelőségét az adózó vitatja, ennek bizonyítása az adózóra hárul, különösen, ha a vizsgálati időszakot megelőző (elévülés előtt) időszak jövedelmeire, illetve kiadásaira hivatkozik [2003. évi XCII. tv. 94. §, 109. §, 1952. évi III. tv. 163. §, 164. §].
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
Az elsőfokú adóhatóság 2003-tól 2006-ig terjedő évekre személyi jövedelemadó bevallások utólagos vizsgálatát folytatta le a felperesnél. Ennek eredményeképpen 2009. szeptember 24-én kelt határozatával összesen 3 723 937 Ft adóhiánynak minősülő adókülönbözetet állapított meg az adózó terhére, melynek kirótta jogkövetkezményeit is (adóbírság, késedelmi pótlék).
A fellebbezés nyomán eljárt másodfokú adóhatóság 2010. február 22-én határozatával annyiban változtatta meg az elsőfokú határozatot, h...
BH 2012.10.252 Amennyiben az adóhatóság becslési eljárásban valószínűsítéssel állapítja meg az adó alapját és ennek jogalapját, illetve az összegszerűsége megfelelőségét az adózó vitatja, ennek bizonyítása az adózóra hárul, különösen, ha a vizsgálati időszakot megelőző (elévülés előtt) időszak jövedelmeire, illetve kiadásaira hivatkozik [2003. évi XCII. tv. 94. §, 109. §, 1952. évi III. tv. 163. §, 164. §].
Az elsőfokú adóhatóság 2003-tól 2006-ig terjedő évekre személyi jövedelemadó bevallások utólagos vizsgálatát folytatta le a felperesnél. Ennek eredményeképpen 2009. szeptember 24-én kelt határozatával összesen 3 723 937 Ft adóhiánynak minősülő adókülönbözetet állapított meg az adózó terhére, melynek kirótta jogkövetkezményeit is (adóbírság, késedelmi pótlék).A fellebbezés nyomán eljárt másodfokú adóhatóság 2010. február 22-én határozatával annyiban változtatta meg az elsőfokú határozatot, hogy a 2003. évre vonatkozó megállapításokat elévülés okán törölte. Így a végleges alperesi kötelezés összege 3 133 537 Ft adókülönbözet (hiány), 1 566 768 Ft adóbírság, 1 399 228 Ft késedelmi pótlék. Ezt meghaladóan az elsőfokú határozatot helybenhagyta.
Az irányadó tényállás szerint az ellenőrzés során az adóhatóság vizsgálta, hogy az érintett időszakban az adózó vagyongyarapodása és az életvitelére fordított kiadásai arányban vannak-e a jövedelmével, bevételével. E körben a revízió nyilatkozattételre, iratcsatolásra hívta fel adózót, melynek azonban csak részben tett eleget. Ily módon az elsőfokú hatóság a rendelkezésre álló adatok, majd a revíziós jegyzőkönyvre tett adózói észrevétel alapján tette meg megállapításait, és adóbevallásban szereplő bevételeken túl a következőket rögzítette:
2004. november 28-án a felperes, mint vevő ingatlan adásvételi szerződést kötött 16 500 000 Ft vételárért a B., Ő. u. 20/A. alatti ingatlan megvásárlására, melynek vételárát részben készpénzben, részben hitellel egyenlítette ki.
Adózónak a Raiffeisen Banknál folyószámlája, az OTP Banknál pedig - a feleségével dr. K. A.-val - közös lakossági folyószámlája volt. Ezekre a D-I. Kft.-től és a dr. K. és Társa Ügyvédi Irodától rendszeres átutalások érkeztek. A kapcsolódó vizsgálatok csak azt tudták megállapítani, hogy rendszeresen történtek az adózó és a két társaság között oda-visszautalások (általában 100 000-es nagyságrendű összegben), de ennek pontos jogcíme nem volt kideríthető. A bevallott jövedelem és a rendszeres átutalások összevetéséből eltérést állapított meg az adóhatóság, melyet be nem vallott (más nem önálló tevékenységből származó) jövedelemnek tekintett. (A feleséggel közös bankszámla esetén 50%-ot vett figyelembe.) A kiadásokra nézve megállapította a hatóság, hogy azokat az OTP-nél vezetett számláról átutalással teljesítették, így a készpénzállományt az nem érintette. A kronologikus vagyonmérleg alapján 2005. év vonatkozásában azt állapította meg a hatóság, hogy a bevételek és kiadások alapján megállapítható jövedelem nem arányos a bevallottal, így erre az évre az adó alapját becsléssel állapította meg az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (továbbiakban: Art.) 109. § (1) bekezdése szerint. 2005. évre tehát 2 554 218 Ft forráshiány került feltárásra, melyet egyéb jövedelemnek minősített a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény (a továbbiakban: Szja. tv.) 28. § (1) bekezdés alapján, és az összevont adóalaphoz adott hozzá az Szja. tv. 29. § (1) bekezdés szerint az adóhatóság.
2004 és 2006-ban nem kellett becslés alkalmazni, ezekben az években nem volt fedezethiány, az ennek ellenére megállapított adókülönbözet ismeretlen eredetű pénzátutalásokból, illetőleg befizetésekből eredt.
Az adózó vitatta, hogy eltitkolt jövedelme lett volna. Megjelölt két ingatlant, melynek eladásából származó bevétel képezte a megélhetés forrását, valamint H. J.-nétól éveken át "kezelésre átvett" pénzeszközök is a kiadás fedezetéül szolgáltak. A vállalkozásokkal kapcsolatos pénzmozgások nem jövedelmek voltak, hanem tagi kölcsön visszafizetés, illetve a vállalkozás házipénztárába befizetés. A magánszámla (OTP) hitelkeretéből rendszeresen használtak fel az ügyvédi iroda fenntartására, ezt utalta át, illetve vissza az iroda havi rendszerességgel.
Az adózó által felhozott indokokat, magyarázatokat az adóhivatal nem tudta olyan hitelt érdemlő bizonyítéknak elfogadni, amely a becsléssel megállapított adóalapot befolyásolhatta, az adóhatóság megállapításai megdöntésére alkalmas lett volna. Ennek legfontosabb okait összefoglalva rögzíthető, hogy a H. J.-néval kötött kölcsönmegállapodás még 1997 és 2000 közötti időre datálódik, amely nem biztosíthatta az adózó 2003 és 2006 közötti megélhetését. H. J.-né 2001-ben meghalt, a hagyatéki eljárásban nincs szó vissza nem fizetett kölcsönökről, a szerződésben a kölcsön visszafizetéséhez még a késedelmi kamat következményét is rögzítették a felek. Életszerűtlen, hogy az örökösök eltekintettek volna a nagy értékű aktívumoktól.
A b.-i K. utcai ingatlan 1997-ben került értékesítésre, és nem igazolt, hogy a vételár még a vizsgált időszakban is rendelkezésre állt; ezt a felperesnek kellett volna bizonyítania [Art. 109. § (3) bekezdése].
Az ügyvédi iroda bankszámlájáról az OTP számlára utalások nem az iroda működését szolgálták (azt elköltötték), és tagi kölcsönök fennállását sem igazolta a kapcsolódó vizsgálat, semmi esetre azt, hogy 2002-ig 10 millió Ft tagi kölcsön gyűlt volna fel. A 2000. júliusi megállapodás erre nem volt elegendő bizonyíték, egyébként az iroda könyvelése sem támasztotta ezt alá. Hasonlót lehetett megállapítani a másik vállalkozással kapcsolatban is. A P. úti ingatlan 2003-ban történő értékesítése pedig az adózó szülei által történt, és arra semmilyen bizonyíték nem volt, hogy a vételárat az adózó rendelkezésére bocsátották volna.
A határozattal szemben a felperes nyújtott be keresetet. A becslési módszer alkalmazása álláspontja szerint törvénytelen, mert a jövedelem pontosan megállapítható lett volna. Az adóhatóság számos felajánlott bizonyítékot nem vett figyelembe, vagy helytelenül értékelt. Hivatkozott a felperes az ingatlaneladásokra, H. J.-né kölcsönére, mely álláspontja szerint valójában ajándék volt, valamint a vállalkozásokkal kapcsolatos pénzmozgásokra, tagi kölcsönökre.
A Fővárosi Bíróság ítéletével a keresetet elutasította azzal, hogy a per szempontjából a 2005-ös év megállapításainak van jelentősége. Ezen belül mindenekelőtt a becslés jogalapjának fennállta kérdésében kell határozni. E körben visszautalt a revíziós jegyzőkönyv 9. számú mellékletére, amely teljes pontossággal tartalmazza a felperes bankszámlájának pénzforgalmát, melyből levezette a 2005. évre felperes kiadásai tekintetében a 2 554 218 Ft fedezethiányt. Ennek forrására a felperes által felhozott indokok és bizonyítékok nem tudtak fedezetet igazolni, azaz a bíróság osztotta az alperes jogi indokait. Külön kiemelte, hogy a felperes a perben csatolt egy 2000 decemberében kelt 11 millió Ft-ról szóló kölcsönszerződést, melyet a bíróság nem tudott bizonyítékként elfogadni, mert a szerződésben foglalt 53 262 USA dollár kölcsön nem volt szinkronban azon jelzálogjog törlésére vonatkozó felperesi nyilatkozattal, amelyre a felperes hivatkozott.
A jogerős ítélettel szemben a felperes nyújtott be felülvizsgálati kérelmet. Részben visszautalt korábbi beadványaira és e körben megjelölte az általa vélt jogszabálysértéseket, az Art. 97. § (4), (6) bekezdését. Külön kiemelte, hogy a bizonyítási teher az alperest terheli figyelemmel a Pp. 164. § (1) bekezdés, 336/A. § (2) bekezdésére, tekintettel arra, hogy az eljárás hivatalból indult. A bizonyítási kötelezettség állítása szerint úgy oszlott meg, hogy a felperes bizonyította a bevételi forrás meglétét, az alperesnek pedig azt kellett volna bizonyítania, hogy a releváns időszakban ez már nem volt meg, vagy a kiadások magasabbak voltak, mint a rendelkezésre álló forrás. A H. J.-nétól kapott kölcsön és az ingatlanok eladása kérdésére külön is kitért. Álláspontja szerint a kölcsön már a szerződésből láthatóan sem került visszafizetésre. Az, hogy az ingatlaneladásból származó pénz már nem volt meg 6 év múlva, az alperesi bizonyítás körébe tartozik. Sérelmezte, hogy a bírósági ítélet teljesen osztotta az alperesi érvelést, miközben a felperes bizonyítékait nem fogadta el, noha minden okirat csatolásra került. Nem lehetett volna a KSH adatokat mellőzve a 2003-2006 közötti banki adatok felhasználásával az 1997-2003-ig terjedő időszakban megszerzett jövedelmek elköltését bizonyítani. Az alperesi bizonyításnak vissza kellett volna nyúlnia 1997-re, a jövedelem megszerzése pillanatára, és onnan 2003-ig terjedően vizsgálni kellett volna a jövedelmek elköltését, amennyiben azt állítja, hogy ez idő alatti jövedelmét a felperes 2003-ig felélte. Az ítélet sérti a Pp. 163., 164. §-ait is, ezért kérte annak hatályon kívül helyezését és a bíróság új eljárásra utasítását.
Az alperes felülvizsgálati ellenkérelmében kifejtette, hogy az ítélet jogszerű, a felülvizsgálati kérelemben felhozott érvek nem alapozzák meg a hatályon kívül helyezést, felülmérlegelésre pedig nincs lehetőség. Külön kiemelte a becslési eljárás esetén fennálló atipikus bizonyítási rendszert, azaz a becslési módszer alkalmazásának jogalapja meglétét az alperesnek kell igazolnia, de ha az adózó kétségessé teszi, hogy a becsléssel megállapított adóalap helyes-e, akkor az ellenbizonyítás már őt terheli, ezt azonban csak hitelt érdemlő bizonyítékokkal teheti meg. Kifejtette, hogy a felperes által felhozottak alkalmatlanok voltak ilyen hitelt érdemlő ellenbizonyításra.
A felülvizsgálati kérelem nem alapos.
A Kúria, mint felülvizsgálati bíróság a felperes által felsorakoztatott jogszabályok megsértését nem látta megvalósultnak. Rámutat arra, hogy az adóalap becsléssel történő megállapítása indokoltságát az elsőfokú bíróság is helytállónak találta, és az ítélet ennél tovább lépett, azaz a felperesi ellenbizonyítékok megfelelősége kérdését érdemben vizsgálta. A felperes a felülvizsgálati kérelemben lényegében már szintén e körben sorakoztatta érveit, kifogásait. A felülvizsgálati bíróságnak a felülvizsgálati kérelem elbírálásakor azt kellett vizsgálnia, hogy a felperes által felajánlott és csatolt bizonyítékai hitelt érdemlően, kétséget kizáróan alkalmasak-e annak bizonyítására, hogy nem állt fenn 2005. évben 2 millió forintot meghaladó forráshiány a felperesi jövedelem-mérlegben, a hatóság és az elsőfokú bíróság e körben helyes következtetést vont-e le.
Az Art. 109. § (1) bekezdés értelmében: "Ha az adóhatóság megállapítása szerint az adózó vagyongyarapodásával és az életvitelére fordított kiadásokkal nincs arányban az adómentes, a bevallott és a bevallási kötelezettség alá nem eső, de megszerzett jövedelmének együttes összege, az adóhatóság az adó alapját is becsléssel állapítja meg. Ez esetben - figyelemmel az ismert és adóztatott jövedelmekre is - az adóhatóságnak azt kell megbecsülnie, hogy a vagyongyarapodás és az életvitel fedezetéül a magánszemélynek milyen összegű jövedelemre volt szüksége."
A (3) bekezdés szerint: "A becsléssel megállapított adóalaptól való eltérést az adózó hitelt érdemlő adatokkal igazolhatja, egyebekben pedig az eljárásra az e fejezetben foglalt rendelkezések az irányadók. Az adóhatóság az adózó által előadott tények, adatok valóságtartalmát az adómegállapításhoz való jog elévülési idejét megelőző időszakra vonatkozóan is vizsgálhatja, ha az adózó állítása szerint vagyongyarapodásának forrása ezen időszakban keletkezett."
A 97. § (4) bekezdés alapján: "Az ellenőrzés során a tényállást az adóhatóság köteles tisztázni és bizonyítani, kivéve, ha törvény a bizonyítást az adózó kötelezettségévé teszi." A (6) bekezdés értelmében: "Az adóhatóság a tényállás tisztázása során az adózó javára szolgáló tényeket is köteles feltárni. A nem bizonyított tény, körülmény - a becslési eljárás kivételével - az adózó terhére nem értékelhető."
A Pp. 163. §-a értelmében: "A bíróság a per eldöntéséhez szükséges tények megállapítása végett bizonyítást rendel el. A bíróság az ellenfél beismerése, mindkét fél egyező vagy az egyik félnek az ellenfél által bírói felhívás [141. § (2) bekezdése] ellenére kétségbe nem vont előadása folytán valónak fogadhat el tényeket, ha azok tekintetében kételye nem merül fel. A bíróság az általa köztudomásúnak ismert tényeket valónak fogadhatja el. Ugyanez áll azokra a tényekre is, amelyekről a bíróságnak hivatalos tudomása van. Ezeket a tényeket a bíróság akkor is figyelembe veszi, ha azokat a felek nem hozták fel, köteles azonban a feleket e tényekre a tárgyaláson figyelmeztetni."
A Pp. 164. § (1) bekezdés szerint: "A per eldöntéséhez szükséges tényeket általában annak a félnek kell bizonyítania, akinek érdekében áll, hogy azokat a bíróság valónak fogadja el."
Az idézett jogszabályokból egyértelmű, hogy az adózó hivatkozhat a vizsgálati időszakot megelőző (elévülési időn túli) időben fennállt tényekre, megszerzett jövedelmekre, de teljes egészében őt terheli ezen időszakra vonatkozóan is az általa állítottak valóságtartalmának igazolása. A bizonyítási teher ezen időszakot illetően teljesen a felperesen nyugszik. Nem kérheti számon az adóhatóságon, hogy miért nem vizsgálta pl. a KSH adatok bevonásával az elévülési idő előtti felperesi kiadásokat, és miért nem ilyen vizsgálat után vont le következtetést arról, hogy egy elévülési időn túli bevétel még meglehet-e vagy sem. Az adóhatóság a konkrét vizsgálattal érintett időszak adatai alapján tud megállapítást tenni, erre vonatkozik a bizonyítási és tényállás-megállapítási kötelezettsége. Amennyiben ezen adatok alapján úgy látja, hogy az adózónál jövedelembevallási deficit van, azt rögzítheti, de ha az adózó ezt vitatja, megfordul a bizonyítási teher, és a régmúlt időkből származó jövedelem meglétét neki kell igazolnia.
A felülvizsgálati bíróság egyetértve az elsőfokú bírósággal és az alperessel azt állapította meg, hogy a felperes által hivatkozott, felajánlott bizonyítékok a forráshiány cáfolatára alkalmatlanok voltak.
A H. J.-nétól származó kölcsönnel (felperes állítása szerint "ajándékkal") kapcsolatban a felülvizsgálati kérelemben előadottak nem alkalmasak az ellenbizonyításra, ugyanis az a körülmény, hogy minden évben az újabb kölcsön mellett megállapodtak a felek az előző évi meghosszabbításáról egészen a kölcsönadó 2000-ben bekövetkezett haláláig, csak azt igazolhatná, hogy a visszafizetési határidő hosszabbodott meg, de mást nem. Sem annak alátámasztása nem elegendő ez a körülmény, hogy a kölcsönt egyáltalán nem kellett visszafizetni (az örökösnek sem), sem arra, hogy ez az összeg a vizsgálat kezdetén még rendelkezésre állt. Márpedig ezt a megfordult bizonyítási teherre tekintettel a felperesnek kellett volna hitelt érdemlően bizonyítani, ahogy ugyanez vonatkozik a K. utcai ház eladásából származó vételár meglétére is, és melynek kétséget kizáró igazolása szintén nem történt meg.
A P. úti ingatlannal kapcsolatban a felülvizsgálati bíróság egy lényeges körülményt tart szükségesnek kiemelni, hogy az ingatlan a felperes szüleié volt, és arra nincs semmilyen bizonyíték, hogy a vételárral a felperes saját tulajdonaként rendelkezett. E körben tehát lényegében indifferens, hogy az adott időben kinek és milyen bankszámláján volt pénzmozgás, a fénymásolatban becsatolt bizonylat a tulajdonjogot nem alapozza meg. A felperes érdekeltségébe tartozó két társaságnál az adóhatóság kapcsolódó vizsgálatot végzett, melynek eredménye tárgyszerűen alátámasztja a hatóság megállapítását, mely szerint nagy összegű tagi kölcsön nyújtása és ennek visszatörlesztése a könyvelési iratok alapján nem igazolható, tehát ez, mint a forráshiány fedezete figyelembe nem vehető.
Ennél fogva a felülvizsgálati bíróság az elsőfokú jogerős ítéletet hatályában fenntartotta.
(Kúria Kfv. I. 35.271/2011.)