adozona.hu
AVI 2012.3.31
AVI 2012.3.31
Kivételes méltánylást érdemlő körülmény lehet, ha a perben érintett jogkérdésben a joggyakorlat nem egységes [2003. évi XCII. tv. 170. § (1) bek.]
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
A felperesek Magyarországon bejegyzett gazdasági társaságok, melyek Németországban is rendelkeznek telephellyel és adószámmal. Németországban az ott elért árbevételük után iparűzési adót fizetnek, ezért a felperesek a magyarországi helyi iparűzési adóalapjuk kiszámításánál nem vették figyelembe a Németországban elért árbevételüket.
Adóellenőrzés során az elsőfokú adóhatóság úgy foglalt állást, hogy a magyar helyi iparűzési adó kiszámításakor az elért árbevétel egészét kell a gazdasági társas...
AVI 2012.3.31 Kivételes méltánylást érdemlő körülmény lehet, ha a perben érintett jogkérdésben a joggyakorlat nem egységes [2003. évi XCII. tv. 170. § (1) bek.]
A felperesek Magyarországon bejegyzett gazdasági társaságok, melyek Németországban is rendelkeznek telephellyel és adószámmal. Németországban az ott elért árbevételük után iparűzési adót fizetnek, ezért a felperesek a magyarországi helyi iparűzési adóalapjuk kiszámításánál nem vették figyelembe a Németországban elért árbevételüket.Adóellenőrzés során az elsőfokú adóhatóság úgy foglalt állást, hogy a magyar helyi iparűzési adó kiszámításakor az elért árbevétel egészét kell a gazdasági társaságnak figyelembe venni. Ezért az I. r. felperest 1999-2000. évekre vonatkozóan összesen 5 170 700 Ft iparűzési adót állapított meg, a II. r. felperes vonatkozásában 2002. évre 658 200 Ft iparűzési adót állapított meg, míg a III. r. felperes vonatkozásában 1999-2002. adóévekre vonatkozóan összesen 2 163 900 Ft iparűzési adót állapított meg, melynek megfizetésére kötelezte a felpereseket.
A felperesek fellebbezése folytán eljárt alperesi jogelőd, a Megyei Közigazgatási Hivatal hivatalvezetője határozataival az elsőfokú határozatokat helybenhagyta azzal, hogy az nem tartozik a Magyar Népköztársaság és a Német Szövetségi Köztársaság között a kettős adóztatás elkerülésére az 1979. évi 27. törvényerejű rendelettel kihirdetett Egyezmény (továbbiakban: Egyezmény) hatálya alá, és a közösségi jogszabályokkal sem ellentétes.
A felperesek kereseteikben a határozatok hatályon kívül helyezését kérték azzal, hogy az ellentétes mind az Európai Uniós szabályokkal, mind pedig az Egyezménnyel, ugyanis az iparűzési adó vagyoni típusú adó, amely beletartozik az Egyezmény körébe.
A perek egyesítését követően a megyei bíróság határozatával a tárgyalást felfüggesztette és az Európai Bírósághoz fordult előzetes döntéshozatali eljárást kezdeményezve. Az Európai Közösségek Bírósága C-261/2005. számú végzése szerint a vitatott adó a Magyar Köztársaságnak az Európai Unióhoz való csatlakozást megelőzően váltak esedékessé. Ezen adó beszedésének időszaka megelőzi a Magyar Köztársaság Európai Unióhoz tartozó csatlakozását, következésképpen az Európai Bíróságnak nincs hatásköre a kérdésekre válaszolni.
Ezt követően a megyei bíróság a felfüggesztett eljárást folytatta, majd jogerős ítéletével a felperesek kereseteit elutasította. Ítéletének indokolása szerint az Egyezmény 2. cikk (3) bekezdése között nem szerepel, és nem is szerepelhetett az iparűzési adó, mivel a magyar jogszabályok azt 1990-ben hozták létre.
A helyi adókról szóló 1990. évi C. törvény (továbbiakban: Htv.) 35. § (1) bekezdése, 36. §-a és a 37. § (1) bekezdésére figyelemmel az iparűzési adó kiszámításakor az adóhatóság helyesen alkalmazta a jogszabályt, amikor az árbevétel egészét vette figyelembe.
A perbeli esetben valamennyi adó 2004. május 1-je előtt keletkezett, így az akkor hatályos jogszabályokat kellett figyelembe venni, nem lehetett alkalmazni a Htv. 2006. január 1-jétől megváltozott szabályait.
A jogerős ítélet ellen a felperesek nyújtottak be felülvizsgálati kérelmet, kérve annak, valamint az adóhatósági határozatok hatályon kívül helyezését, és az elsőfokú adóhatóság új eljárás lefolytatására kötelezését azzal, hogy az elsőfokú adóhatóság eljárása során az Egyezmény előírásainak figyelembevételével köteles eljárni. Az Egyezmény ugyanis kiterjed minden olyan azonos, vagy hasonló jellegű adóra is, amelyet a szerződő felek az Egyezmény aláírása után a meglévő adók mellett vagy azok helyett vezetnek be.
Az alperes ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályában való fenntartását kérte.
A Legfelsőbb Bíróság a megyei bíróság ítéletének és az alperes határozatainak az adóbírságra vonatkozó részét - az elsőfokú adóhatósági határozatokra is kiterjedően - hatályon kívül helyezte, ezt meghaladó részében a megyei bíróság ítéletét hatályában fenntartotta.
A perben az elsőfokú bíróság által kezdeményezett előzetes döntéshozatali eljárásban meghozott Európai Bíróság a C-261/2005 számú végzésében - a felperesek hivatkozásával szemben - egyáltalán nem állapította meg, hogy a magyar iparűzési adó vagyoni típusú adó.
Az Európai Közösségek Bírósága negyedik tanácsa szerint "a Bíróság az irányelvek értelmezésére kizárólag azoknak az új tagállamban való - és az új tagállamnak az Európai Unióhoz történt csatlakozásától kezdődő - alkalmazása tekintetében rendelkezik hatáskörrel (ebben az értelemben lásd a C-302/04. sz., Y. Kft. ügyben 2006. január 10-én hozott ítélet 36. pontját és az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlatot). Jelen esetben az alapeljárásban vitatott adók beszedésének időszaka megelőzi a Magyar Köztársaság Európai Unióhoz történt csatlakozását. Következésképpen a Bíróság nem rendelkezik hatáskörrel a kérdést előterjesztő bíróság által feltett kérdések megválaszolására."
Mivel az Európai Közösségek Bírósága hatáskörének hiányát állapította meg, nyilván nem is foglalhatott állást abban a kérdésben, hogy milyen típusú adó a magyar iparűzési adó
Azt a jogi kérdést, hogy az iparűzési adó az Egyezmény hatálya alá tartozik-e, a Legfelsőbb Bíróság már több eseti döntésében vizsgálta.
A bíróságok szervezetéről és igazgatásáról szóló 1997. évi LXVI. törvény 27. § (1) bekezdése szerint bírósági jogalkalmazás egységének biztosítása a Legfelsőbb Bíróság feladata. A (2) bekezdés alapján a Legfelsőbb Bíróság az (1) bekezdésben meghatározott feladatának ellátása körében jogegységi határozatokat hoz, és elvi bírósági határozatokat tesz közzé. A 29. § (1) bekezdés b) pontja értelmében jogegységi eljárásnak van helye, ha a Legfelsőbb Bíróság valamely tanácsa jogkérdésben el kíván térni a Legfelsőbb Bíróság másik ítélkező tanácsának határozatától. Ebben az esetben a (2) bekezdés alapján a Legfelsőbb Bíróság tanácsa kezdeményezi a jogegységi eljárást, és a jogegységi határozat meghozataláig az eljárást felfüggeszti.
A Legfelsőbb Bíróság jelen pert tárgyaló tanácsa azonban osztja a korábbi ítéletekben kifejtett jogi álláspontot, attól eltérni nem kíván, így jogegységi eljárást sem kezdeményezett. A Legfelsőbb Bíróság álláspontja az alábbiakban foglalható össze:
Az iparűzési adó, közösségi joggal való harmonizációjával kapcsolatban a megyei bíróság és a Legfelsőbb Bíróság által kezdeményezett előzetes döntéshozatali eljárásban az Európai Közösségek Bírósága a C-283/06. és C-312/06. számú egyesített ügyben hozott ítélete - amelybe foglalt döntést a feleknek és a bíróságoknak is irányadónak kell tekintetnie - a következőket tartalmazza:
A "közös hozzáadott értékadórendszer: egységes adóalap meghatározásáról szóló 1977. május 17-i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv 33. cikkét úgy kell értelmezni, hogy az nem akadályozza az olyan közteher fenntartását, amely olyan jellemzőkkel rendelkezik, mint az eljárásban szereplő adó", azaz az iparűzési adó.
Az iparűzési adó nem tekinthető az általános forgalmi adóval (továbbiakban: áfa) azonos hatodik irányelv 33. cikkének (1) bekezdése szerinti forgalmiadó-jellegű adónak.
A forgalmi adó kifejezés azonban nem csupán egyfajta adónemre vonatkozik, mivel ide tartozik minden olyan adó, amely nem a jövedelmet adóztatja, de kiindulópontja az adózó által elért árbevétel, forgalom. E körbe tartozik az egyfázisú bruttó forgalmi adóként működő jövedéki adó, az összfázisú bruttó forgalmi adóként működő visszterhes vagyonátruházási illeték. Az Európai Közösségek Bírósága nem azt állapította meg, hogy az iparűzési adó nem forgalmi adó, hanem csak az összfázisú nettó forgalmi adó (amit a forgalmazás valamennyi fázisában meg kell fizetni, de az előző fázisban lerótt adót a felszámított adóból le lehet vonni) és az iparűzési adó egymáshoz való viszonyát vizsgálta.
A Legfelsőbb Bíróság megjegyzi azt is, hogy a forgalmi adó, jövedelemadó, vagyonadó-felosztás az adók jellege, tárgya szerinti csoportosítást jelenti, a közvetett, illetve közvetlen adócsoportosítás pedig az adóterhet viselő személye szerintit. Létezik tehát olyan adó, amely közvetlen, de nem jövedelemadó. A jövedelemadó ugyanis az összes bevétel mínusz összes költség alapján kerül kivetésre, az iparűzési adó esetén azonban az összes költséget nem lehet levonni. [Az összes költség a termék előállítására fordított minden élő és holt munka pénzben kifejezett értéke, összege, amelybe beletartozik nemcsak az anyag- és bérköltség, hanem az értékcsökkenési leírás (amortizáció) is]. Az iparűzési adó a termék, illetve szolgáltatás forgalmazásához és nem annak nyereségéhez, és nem az ennek révén elért jövedelemhez, nem az ingó vagy ingatlan vagyonhoz és nem is annak hozadékához, vagy növekményéhez kapcsolódik [Htv. 39. § (1) bekezdése, 52. § 22. pontja]. (Az iparűzési adóból pl. a bérköltség és az amortizáció nem vonható le, az adó alapját növeli a kamatbevétel is.) Az iparűzési adó tehát nem azonos és nem is hasonló az Egyezmény hatálya alá tartozó jövedelem-, illetve nyereségadóval (2. cikk).
A Legfelsőbb Bíróság a Kfv. I. 35.235/2003/2. számú ítéletben kifejtettekre figyelemmel továbbra is fenntartja - és e perbeli ügyre is irányadónak tekinti - azt a jogi álláspontját, mely szerint a helyi iparűzési adó nem azonos és nem is hasonló a községfejlesztési hozzájárulással, nem ennek a helyébe lépő adónem, tehát ezen oknál fogva sem vonható az Egyezmény hatálya alá.
Az Egyezmény szabályaiból következően önmagában a németországi adófizetés ténye tehát nem teremti meg az Egyezmény hatálya alá tartozást, az Egyezmény ugyanis csak azokra az adókra terjed ki, amelyeket a jövedelem, a hozadék és a vagyon után a Szerződő Államok egyikében beszednek. "Jövedelem-, hozadéki és vagyonadónak tekintendők mindazok az adók, amelyeket a teljes jövedelem, a teljes vagyon, vagy a jövedelem vagy vagyon részei vagy a hozadék után szednek be, ideértve az ingó vagy ingatlan vagyon elidegenítéséből származó nyereség utáni adókat, a bérösszegadókat, valamint a vagyonnövekmény utáni adókat is." [Egyezmény 2. cikk (1)-(2) bekezdései]. Az előzőekben kifejtettekre alapján az iparűzési adó - forgalmi jellegére figyelemmel, mint közvetlen adó - nem a jövedelmet vagy a vagyont terheli, hanem a sajátos adóalap megállapítási szabályokból következően "a hozzáadott értéktől magasabb, a bruttó termelési értéktől pedig alacsonyabb értéket", a forgalmat adóztatja.
Kizárólag a Htv. 2006. január 1-jétől hatályos szabályozása teszi lehetővé a külföldi telephelyen végzett tevékenységből származó iparűzési adóalap kiemelését a Magyarországon adóztatható adóalapból, ha a vállalkozónak - gazdasági tevékenysége után - a külföldi telephely szerinti önkormányzatnak adót kell fizetnie (2005. évi CXIX. törvény 110. §). Ezt a szabályt azonban a perrel érintett adóévekre (1999-2002) nem lehet alkalmazni. A Htv. vizsgált években hatályos egyértelmű és kógens szabályai értelmében ugyanis az önkormányzat illetékességi területén állandó vagy ideiglenes jelleggel végzett iparűzési tevékenységet adóköteles tevékenységnek kellett tekinteni (Htv. 35. §). Állandó jellegű iparűzési tevékenységnek minősült a Htv. 37. § (1) bekezdése értelmében az, ha a vállalkozó az önkormányzat illetékességi területén székhellyel, illetve telephellyel rendelkezett függetlenül attól, hogy a tevékenységét részben vagy egészben ezeken kívül folytatta. A Htv. 1. § (1) bekezdése szerinti önkormányzati meghatározásból és a 39. § (2) bekezdése szerinti szabályozásból adódóan pedig a megosztásra kerülhető iparűzési adóalapon kizárólag a magyarországi székhely és telephely szerinti önkormányzatokat lehetett érteni, mivel Magyarország területén kizárólag ezeknek volt és van adó-megállapítási, kivetési és beszedési jogosultsága.
A magyar iparűzési adó tehát sem az Egyezmény megkötésekor (mert akkor még nem is volt ilyen adónem), sem az iparűzési adó bevezetésekor nem tartozott az Egyezmény hatálya alá. Nem tekinthető olyan azonos vagy hasonló jellegű adónak sem, amelyet az Egyezmény aláírása után az akkor létező adók mellett vagy azok helyett szednek be.
Az adóbírsággal kapcsolatban a Legfelsőbb Bíróság álláspontja eltér az alperesi állásponttól. Az alperes az adóbírságot a 2003. évi XCII. törvény (továbbiakban: Art.) 170. § (1) bekezdése alapján szabta ki. Az alperes tévesen nem értékelte kivételes méltánylást érdemlő körülményként azokat a köztudomású tényeket, hogy az e perrel érintett jogkérdésben a joggyakorlat nem volt egységes, a jogértelmezési viták évek óta folyamatban voltak nemcsak az adózók és az adóhatóságok, hanem az Egyezménnyel érintett országok pénzügyminisztériumai között is. (Magyar Pénzügyminisztérium 22740/2004. számú, Német Szövetségi Pénzügyminisztérium 2006. július 7. keltezésű állásfoglalásai.) Nem értékelte a felperes javára azt sem, hogy a rendelkezésére álló valamennyi lehetőséget kimerítette annak tisztázása érdekében, hogy terheli-e vagy sem adófizetési kötelezettség. Az elsőfokú bíróság is tévesen hagyta figyelmen kívül az előzőekben felsorolt felperes javára szóló adóbírság mellőzésére alapot adó körülményeket.
Nem vitásan - az adóalap megosztás hiányában - a külföldi telephellyel rendelkező vállalkozást hátrány éri azokkal a vállalkozásokkal szemben, amelyek csak belföldi telephellyel rendelkeznek. A felpereseknek a jogvita eldöntésére irányadó jogszabályi rendelkezés alkotmányosságát vitató érvelése kapcsán a Legfelsőbb Bíróság csupán arra utal, hogy normakontrollal összefüggésbe hozható alapjogi ítélkezést nem folytathat, erre csak az Alkotmánybíróságnak van hatásköre.
A kifejtettekre figyelemmel a Legfelsőbb Bíróság a megyei bíróság ítéletét és az adóhatósági határozatokat a Pp. 275. § (4) bekezdése, és 339. § (1) bekezdése alapján kizárólag az adóbírságot érintő körben helyezte hatályon kívül, egyebekben az elsőfokú bíróság jogerős ítéletét a Pp. 275. § (3) bekezdése alapján hatályában fenntartotta.
(Legf. Bír. Kfv. I. 35.135/2008.)