adozona.hu
BH+ 2011.4.183
BH+ 2011.4.183
Eljárási határidők vizsgálata adóellenőrzés során, a vizsgálattal érintett időszakon kívüli adatok értékelése [2003. évi XCII. tv. 92-93. §, 97. §, 104. §, 120. §]
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
Az Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal Regionális Igazgatósága (a továbbiakban: elsőfokú hatóság) a felperesnél a 2007. szeptember 6. napján kelt, és a felperes meghatalmazottja által 2007. október 9. napján átvett megbízólevél alapján, megismételt eljárásban, 2005. november 9. - december 31. közötti időszakra vonatkozóan általános forgalmi adó (áfa) adónemben, bevallások utólagos vizsgálatára irányuló pénzösszeg kiutalása előtti ellenőrzést végzett. A megbízólevél tartalmazza, hogy a megbíz...
BH+ 2011.4.183 Eljárási határidők vizsgálata adóellenőrzés során, a vizsgálattal érintett időszakon kívüli adatok értékelése [2003. évi XCII. tv. 92-93. §, 97. §, 104. §, 120. §]
Az Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal Regionális Igazgatósága (a továbbiakban: elsőfokú hatóság) a felperesnél a 2007. szeptember 6. napján kelt, és a felperes meghatalmazottja által 2007. október 9. napján átvett megbízólevél alapján, megismételt eljárásban, 2005. november 9. - december 31. közötti időszakra vonatkozóan általános forgalmi adó (áfa) adónemben, bevallások utólagos vizsgálatára irányuló pénzösszeg kiutalása előtti ellenőrzést végzett. A megbízólevél tartalmazza, hogy a megbízólevéllel megkezdett ellenőrzéssel összefüggő adóigazgatási eljárásban hozott elsőfokú határozat megsemmisítésére, és az új eljárásra utasításra a másodfokú hatóság határozatával került sor.Az adóhatóság 2007. november 21-én az ellenőrzés határidejét 2007. november 23-ai kezdettel 90 nappal meghosszabbította, a jegyzőkönyvet 2008. február 15-én készítette el.
Az ellenőrzés eredményeként az elsőfokú hatóság a 2008. április 21. napján kelt határozatával a felperes terhére 11 151 000 Ft adókülönbözetet állapított meg, amelyből 10 407 000 Ft jogosulatlan visszaigénylésnek, 744 000 Ft adóhiánynak minősült, a jogosulatlan igénylésként megállapított 10 407 000 Ft összeg kiutalását elutasította, és a felperest 744 000 Ft áfa, összesen 5 575 000 Ft adóbírság, 56 000 Ft késedelmi pótlék megfizetésére kötelezte.
A fellebbezés folytán eljárt alperes a 2008. augusztus 28. napján kelt határozatával az elsőfokú határozatot helybenhagyta. Indokolása szerint a felperes levonható adóként szerepeltette az A. Kft. (a továbbiakban: Ingatlanértékesítő cég) számlája alapján, a 0138/4 hrsz.-ú ingatlan megvásárlása kapcsán 41 600 000 Ft vételár után felszámított 10 400 000 Ft áfát. Az adózó az ellenérték megfizetésére váltót állított ki. Az ellenőrzés széleskörű bizonyítási eljárás során az ingatlanra vonatkozóan értékesítési láncot derített fel, és az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 1. § (7) bekezdése, 2. § (1) bekezdése alkalmazásával helytállóan azt állapította meg, hogy az adásvételi szerződések fiktívek, nem valós gazdasági események, az ellenérték megfizetése (váltóval, illetve búzaértékesítéssel történő kompenzálással) ténylegesen nem történt meg, az ügyletek résztvevői ilyen módon csak a megfizetés látszatát teremtették meg, valódi céljuk az áfa visszaigénylése volt. Az elsőfokú hatóság az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény (a továbbiakban: Áfa tv.) 32. §-ának (1) bekezdés a) pontja, 35. §-ának (1) bekezdés a) pontja alapján jogszerűen nem fogadta el az Ingatlanértékesítő cég által kibocsátott számlát az adólevonási jog hiteles bizonylataként.
A felperes levonható adóként vette figyelembe a P. Kft. (a továbbiakban: Búzaértékesítő cég) által 248,2 tonna búza értékesítéséről kibocsátott 3 db számla összesen 744 600 Ft áfa tartalmát. Az elsőfokú hatóság a lefolytatott bizonyítási eljárás alapján helytállóan állapította meg, hogy felperes részéről a búza beszerzése és értékesítése is fiktív gazdasági esemény, a beszerzési láncolat hiteltelen, a továbbértékesítés során pedig a búza létezése sem nyert igazolást, mert a felperes a 2005 december hónapban vásárolt búzát 2005 novemberében már továbbértékesítette. A színlelt továbbértékesítésre csak azért volt szükség, hogy a felperes áfa visszaigénylési joga az Áfa tv. 48. § (4) bekezdés a) pontja alapján megnyíljon. Az Áfa tv. 32. §-ának (1) bekezdés a) pontja, 35. §-ának (1) bekezdés a) pontja alapján - figyelemmel az Áfa tv. 40. § (6) bekezdésére, a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (a továbbiakban: Sztv.) 166. § (2) bekezdésére - a Búzaértékesítő cég számlája sem alkalmas az adólevonási jog gyakorlására.
A felperes keresetében a határozatok hatályon kívül helyezését kérte. Állította, hogy a valós gazdasági események alapján a perbeli számlákra az adólevonás jogát jogszerűen gyakorolta. Sérelmezte, hogy az adóhatóság a törvényes határidőn túl készítette el a jegyzőkönyveit, a megbízólevélben feltüntetett időszakon kívüli gazdasági eseményeket is ellenőrzött, eljárása ellentétes az Art. 1. § (2)-(3) bekezdéseiben, 92. § (1), (5)-(7), (10) bekezdéseiben, 93. § (6) bekezdésében, 97. § (4), (6) bekezdéseiben foglaltakkal.
Az elsőfokú bíróság jogerős ítéletével a felperes keresetét elutasította. Indokolása szerint az adóhatóság eljárási jogszabálysértést nem követett el, a lefolytatott bizonyítási eljárás eredményeként helytállóan állapította meg, hogy a perbeli számlák tartalmilag hiteltelenek, így azokra adólevonási jog nem alapítható.
A felperes felülvizsgálati kérelmében az ítélet hatályon kívül helyezését, és elsődlegesen az elsőfokú bíróság új eljárásra kötelezését, másodlagosan a keresete teljesítését kérte. Kifejtette, hogy az adóhatóság megsértette a közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló 2004. évi CXL. törvény (a továbbiakban: Ket.) 109. §-ának (4) bekezdését, mert olyan okiratokat nem terjesztett fel az elsőfokú bírósághoz, amelyek alkalmasak lettek volna tényállításainak bizonyítására, az Art. 93. § (6) bekezdésével ellentétben a 2006. évi iratainak a benyújtására is kötelezte, így a vizsgálati időszakon kívül történt gazdasági eseményeket is vizsgálta, az Art. 92. § (1), (5), (7) és (10) bekezdéseit megsértve az alap és a megismételt eljárásban a jegyzőkönyveket a törvényes határidőn túl készítette el, az elsőfokú hatóság megsértette továbbá az Art. 10. § (4) bekezdés a) pontját, 100. § (3) bekezdését. Az ingatlan-nyilvántartásról szóló 1997. évi CXLI. törvénynek (a továbbiakban: Inytv.) a törlési keresetek előterjesztésének határidejét szabályozó 63. § (2) bekezdésben megjelölt határidő eredménytelenül eltelt, ezért a határozatok és az ítélet azon megállapításai, hogy az adásvételi szerződés színlelt jogügyletet leplez, értehetetlen, és ellentmond a jogszerű állapotnak. A felperes jogszabálysértés megjelölése nélkül kifejtette, hogy a revizorok nem vették észre a földhivatal téves bejegyzését az általa megvásárolt ingatlan tulajdoni lapjának széljegy rovatában, az adásvételi szerződést nem vizsgálták meg kellő alapossággal, részletezte továbbá, hogy semmiféle láncolatnak nem volt a része, és, hogy az adóhatóság a tényállást kellően nem tárta fel, a bizonyítékokat tévesen értékelte. Az elsőfokú bíróság ítélete első oldalán iratellenesen rögzítette a megbízólevél számát, a tényállás az Art. 93. § (6) bekezdésébe ütközően olyan adatokat is tartalmaz, amelyek az általa megvásárolt ingatlannal nem a vizsgált időszakban kapcsolatosak.
Az alperes érdemi ellenkérelmében az ítélet hatályában fenntartását kérte.
A felülvizsgálati kérelem nem alapos.
A jogerős ítélet meghozatalát követően a peres feleknek lehetőségük van rendkívüli jogorvoslat igénybe vételére, ténykérdésben perújítási, jogkérdésben felülvizsgálati kérelmet terjeszthetnek elő. A felülvizsgálati eljárásban a Legfelsőbb Bíróság a jogerős határozatot csak a felülvizsgálati kérelem keretei között, és a megjelölt jogszabályok alapján vizsgálhatja felül [Pp. 272. § (2) bekezdés, 275. § (2) bekezdés, BH 2002/490., KGD 2002/262.]. A felperes felülvizsgálati kérelmében megjelölt jogszabályhelyek a Ket. 109. §-ának (4) bekezdése, az Art. 10. § (4) bekezdés a) pontja, 92. § (1), (5), (7) és (10) bekezdései, 93. § (6) bekezdése, 100. § (3) bekezdése, az Inytv. 63. § (2) bekezdése.
Ténykérdés, hogy az adóhatóság a megbízólevet mikor állítja ki és adja át az adózónak, illetve, hogy mikor rendelkezik az ellenőrzés meghosszabbításáról. Az elsőfokú bíróság iratszerűen rögzítette ítéletében, hogy az adóhatóság a megbízólevet az adózónak 2007. szeptember 9-én kézbesítette, 2007. november 21-én az ellenőrzés határidejét 2007. november 23-ai kezdettel 90 nappal meghosszabbította, illetve, hogy a jegyzőkönyvet 2008. február 15-én készítette el. Az elsőfokú határozat 3. oldalának első bekezdése szerint az ellenőrzés megállapításait - a felek által nem cáfoltan - a 2008. február 18-án átadott jegyzőkönyv tartalmazza.
Jogkérdés, hogy az ellenőrzés kezdő időpontja a megbízólevél átadásának napja, és a költségvetési támogatás kiutalását megelőző ellenőrzést a kiutalásra nyitva álló határidőn belül kell lefolytatni (45 nap), illetve az ellenőrzésre előírt határidőt az ellenőrzést végző adóhatóság indokolt kérelmére a felettes szerv egyszer, legfeljebb 90 napig terjedő időtartammal meghosszabbíthatja [Art. 92. § (2), (4), (6) bekezdés]. Az ellenőrzés a jegyzőkönyv átadásával fejeződik be, amennyiben a jegyzőkönyvet kézbesíteni kell, az ellenőrzés a postára adás napjával zárul [Art. 104. § (1) bekezdés].
Az elsőfokú bíróság a helytállóan megállapított tények, és a megfelelően értelmezett jogszabályok összevetése alapján jogszerűen állapította meg, hogy a felperes által megjelölt eljárási jogszabálysértéseket az adóhatóság nem követte el.
Az elsőfokú bíróság ítéletében a megismételt eljárásban kiadott megbízólevél számát rögzítette.
A Legfelsőbb Bíróság KK 31. számú állásfoglalása szerint eljárási jogszabálysértés miatt csak akkor van helye hatályon kívül helyezésnek, ha az eljárási jogszabálysértés jelentős, és a döntés érdemére is kihat, s a bírósági eljárásban nem orvosolható. A felperes nem közölte, és a Pp. 164. §-ának (1) bekezdésében foglalt bizonyítási kötelezettsége ellenére nem is bizonyította, hogy a megismételt eljárást megelőző alapeljárás ellenőrzésének tényleges időtartama, az elsőfokú bírósághoz felterjesztett iratanyagból általa hiányolt, a felülvizsgálati kérelméhez csatolt iratok az érdemi döntésre miként hatottak ki. A felperes csak állította, de nem bizonyította, hogy az adóhatóság az Art. 10. § (4) bekezdés a) pontját, 100. § (3) bekezdését, az Inytv. 63. § (2) bekezdését megsértette volna, továbbá, hogy (a nem bizonyított jogsértés) az ügy érdemi elbírálására kihatott volna.
A Legfelsőbb Bíróság a felülvizsgálati kérelem elbírálása során a rendelkezésre álló iratok alapján dönt, a felülvizsgálati eljárásban bizonyítás felvételének helye nincs [Pp. 275. § (1) bekezdés], ezért a felülvizsgálati kérelemhez csatolt iratok értékelésére nem volt törvényes lehetőség.
Az Art. VII. fejezetében szabályozott adóigazgatási eljárás részei: az adóhatósági igazolás kiállítása, az ellenőrzés, a hatósági eljárás, a végrehajtási eljárás. Az ellenőrzés a megbízólevél átadásával indul, az Art. 93. §-ának (6) bekezdése szerint a megbízólevél tartalmazza az ellenőrzést végző adóellenőr nevét, illetőleg, hogy mely adózónál, mely adókötelezettségek, milyen időszakok tekintetében, milyen ellenőrzési típus keretében vizsgálhatók. Az Art. 97. § (4) bekezdése alapján az ellenőrzés során a tényállást az adóhatóság köteles tisztázni és bizonyítani, kivéve, ha törvény a bizonyítást az adózó kötelezettségévé teszi.
Az ellenőrzés során az adóhatóság a vizsgálattal érintett időszak tényállását tárja fel, azonban az adózással érintett gazdasági események a valóságban nem minden esetben kezdődnek és fejeződnek be a vizsgálattal érintett időszakban, továbbá azokra a vizsgált időszakon kívüli események is befolyásoló hatással lehetnek. Jogszabályi tiltás hiányában megengedett, hogy a valóságnak megfelelő tényállás feltáráshoz az adóhatóság a vizsgálattal érintett időszakot megelőző és azt követő időszak adatait, tényeit, bizonyítékait is értékelje. Az adóhatóság eljárása során ezért az Art. 93. § (6) bekezdését nem sértette meg.
Az ellenőrzést követő hatósági eljárás különösen irányul az adóalap, adó (adóelőleg), adómentesség, adókedvezmény, adófizetési kötelezettség megállapítására, költségvetési támogatási jogosultság megállapítására, adó-visszaigénylési, adó-visszatérítési igény elbírálására, költségvetési támogatás kiutalására [Art. 120. § (1) bekezdés a)-b) pont]. Az adóhatóság, ha a hatósági eljárást ellenőrzés előzte meg, az ellenőrzés során feltárt tényállást veszi alapul (Art. 121. §). Az utólagos ellenőrzés esetén az adóhatóság az ellenőrzés eredményétől függetlenül a megállapításokról határozatot hoz, egyéb esetben a hatósági eljárást csak akkor kell megindítani, ha az adóhatóság valamilyen kötelezettség teljesítését írja elő, vagy jogkövetkezményt állapít meg (Art. 105. §).
Az adóhatóság a jogszerűen lefolytatott ellenőrzést - annak folyamán bizonyítási eljárást - követően, a hatósági eljárás során meghozott határozatában csak és kizárólag a vizsgálattal érintett időszakra vonatkozóan rendelkezett, megállapításai (adókülönbözetről, jogosulatlan visszaigénylésről, adóhiányról, a jogosulatlan igénylésként megállapított összeg kiutalásának elutasításáról, adóbírságról, késedelmi pótlékról) a megbízólevélben meghatározotton kívüli, más időtartamra nem vonatkoznak.
A Legfelsőbb Bíróság felülvizsgálati eljárásban a Pp. 270. §-ának (2) bekezdése értelmében a jogerős ítéletet vizsgálja felül, amely a megjelölt jogszabályhelyek alapján történhet. A felperes felülvizsgálati kérelmében vitatta még a közigazgatási eljárásban folyt bizonyítás jogszerűségét, a bizonyítékok hatóság általi értékelését, azonban ennek jogszabályi alapját nem jelölte meg, ahogyan megsértett jogszabályként sem az elsőfokú bíróság eljárására irányadó jogszabályra (Pp.</a>), sem annak egyetlen egy §-ára nem hivatkozott. A Legfelsőbb Bíróság a jogerős ítéletnek a számlákra vonatkozó részeit nem vizsgálhatta felül, mert a felülvizsgálati kérelem a vonatkozó jogszabályokat nem tartalmazta, és a felperes megfelelő indokolással azok megsértését nem sérelmezte.
A felülvizsgálattal érintett ítéletben jogszabálysértést a bizonyítékok kirívóan okszerűtlen vagy a logika szabályaival ellentétes mérlegelése megalapozhat, azonban jogszabályhellyel alátámasztottan ilyen jogsértést a felperes felülvizsgálati kérelme nem tartalmazott.
Az elsőfokú bíróság ítéletének indokolásában részletesen rögzítette a határozatokban, a keresetben foglaltakat, nemcsak megjelölte, hanem idézte is az irányadó jogszabályokat, alkalmazásukhoz - a tényállással való összevetés alapján - pontos és helytálló magyarázatot adva. Az elsőfokú bíróság jogi álláspontját részletesen kimunkálta, megindokolta. A Legfelsőbb Bíróság álláspontja szerint az elsőfokú bíróság ítélete a felülvizsgálati kérelem keretei között, a felperes által megjelölt jogszabályokat nem sértve, jogszerű.
Mindezek folytán a Legfelsőbb Bíróság a jogerős ítéletet, amely a felülvizsgálati kérelemben megjelölt jogszabályhelyeket nem sértette meg, a Pp. 275. §-ának (3) bekezdése alapján hatályában fenntartotta. (Legf.Bír. Kfv.V.35.162/2010.)