adozona.hu
BH 2010.4.108
BH 2010.4.108
A becslés bizonyítási módszer, amelynek alkalmazásáról az adóhatóságnak külön értesítési kötelezettsége nincs [2003. évi XCII. tv. 93. §, 106. §, 108. § 109. §]
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
Az Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal Dél-dunántúli Regionális Igazgatósága (a továbbiakban: elsőfokú hatóság) a felperesnél 2001-2005. évekre folytatott személyi jövedelemadó ellenőrzés alapján a 2007. június 19. napján kelt határozatával a felperes terhére összesen: 46 093 045 Ft adókülönbözetet állapított meg, amelynek a megfizetésére kötelezte a felperest adóbírsággal és késedelmi pótlékkal együtt.
A fellebbezés folytán eljárt alperes a 2007. október 12. napján kelt határozatával az el...
BH 2010.4.108 A becslés bizonyítási módszer, amelynek alkalmazásáról az adóhatóságnak külön értesítési kötelezettsége nincs [2003. évi XCII. tv. 93. §, 106. §, 108. § 109. §]
Az Adó- és Pénzügyi Ellenőrzési Hivatal Dél-dunántúli Regionális Igazgatósága (a továbbiakban: elsőfokú hatóság) a felperesnél 2001-2005. évekre folytatott személyi jövedelemadó ellenőrzés alapján a 2007. június 19. napján kelt határozatával a felperes terhére összesen: 46 093 045 Ft adókülönbözetet állapított meg, amelynek a megfizetésére kötelezte a felperest adóbírsággal és késedelmi pótlékkal együtt.A fellebbezés folytán eljárt alperes a 2007. október 12. napján kelt határozatával az elsőfokú határozatot a 2001-2003. évekre vonatkozóan - az indokolás kiegészítésével - helybenhagyta, a 2004-2005. évekkel kapcsolatos részében megsemmisítette, és az elsőfokú hatóságot új eljárásra utasította. Indokolása szerint az elsőfokú hatóság az A.-É. Kft.-nél elrendelt ellenőrzés során megállapította, hogy felperes a Kft.-nek 2001. évben 48 520 000 Ft, 2002. évben 41 450 000 Ft, 2003. évben 21 793 000 Ft tagi kölcsönt nyújtott, továbbá 2003. évben a társaság törzstőkéjének emelésére 9 400 000 Ft-ot utalt át. A felperes 2001. évben 388 000 Ft munkaviszonyból és 679 000 Ft más nem önálló tevékenységből származó, 2002. évben 943 200 Ft, 2003. évben 720 000 Ft más nem önálló tevékenységből származó jövedelmet szerzett.
Az elsőfokú adóhatóság helytálló álláspontja szerint az adózó vagyongyarapodásával és életvitelére fordított kiadásaival a bevallott jövedelme nem állt arányban, ezért az adó alapját az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 109. §-ának (1)-(3) bekezdései alapján becsléssel állapította meg. Vagyonmérleget készített, feltüntetve benne a bevételeket, a kiadásokat, a pénzügyi egyenleget (amely göngyölt fedezet és/vagy forráshiány) minden egyes év vonatkozásában, és a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény (a továbbiakban: Szja. tv.) 4. §-ának (1) bekezdése, 28. §-ának (1) bekezdése alapján a megállapított forráshiányt az adózó összevonás alá eső egyéb jövedelmének minősítette.
Az alperes nem fogadta el a felperes azon hivatkozását, hogy 2001-ben N. J.-nétől 10 000 000 Ft kölcsönt kapott, mert e magánszemély a 2007. február 26-ai tanúkénti meghallgatása során a kölcsönről nem nyilatkozott, a felperes pedig a kölcsönnyújtás tényét hitelt érdemlő dokumentumokkal nem tudta bizonyítani.
A felperes azon nyilatkozatát sem fogadta el az alperes, hogy 43 000 000 Ft előző időszaki, készpénzben tartott - a VGMK megszűnésekor felvett 10 000 000 Ft, az apjától kapott 30 000 000 Ft, és az anyjától származó 22 500 000 Ft forrású - megtakarítással rendelkezett. A felperes ugyanis a VGMK-tól 10 000 000 Ft megszerzését, annak több, mint 10 évvel későbbi rendelkezésre állását, valamint, hogy azt 2001-ben tagi hitelekre fordította, nem bizonyította. Az adóhatóság saját nyilvántartása, továbbá a Nyugdíjfolyósító Igazgatóság tájékoztatása alapján megállapította, hogy felperes szüleinél nem igazolt a kölcsönként megjelölt összeg rendelkezésre állása, és az adózó nem tudta azt bizonyítani, hogy a kölcsön kapott összegek 1994 valamint 1997 óta folyamatosan a rendelkezésére álltak, ezért a kölcsönszerződéseket, bevételeket igazoló dokumentumként nem fogadta el.
A felperes keresetében a másodfokú határozatnak elsődlegesen a megváltoztatását és a fizetési kötelezettségei törlését, másodlagosan a hatályon kívül helyezését és az alperes új eljárásra kötelezését kérte. Álláspontja szerint eljárási jogszabálysértést követett el az adóhatóság akkor, amikor tájékoztatási kötelezettségét, továbbá a bizonyítási teherrel kapcsolatos figyelmeztetési kötelezettségét elmulasztotta. Sérelmezte, hogy az adóhatóság nem fogadta el bevételként a VGMK megszűnésekor felvett összeget, a N. J.-nétől, továbbá a szüleitől kapott kölcsönöket, állította, hogy a meglévő bizonyítékokat az adóhatóság tévesen értékelte.
Az elsőfokú bíróság jogerős ítéletével a felperes keresetét elutasította. Indokolásában idézte a közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló 2004. évi CXL. törvény (a továbbiakban: Ket.) 50. §-át, az Art. 97. §-ának (4)-(5) bekezdéseit, 108. §-ának (1)-(5) bekezdéseit, 109. §-ának (1)-(3) bekezdéseit és megállapította, miszerint az adóhatóság bizonyította, hogy a becslés eljárásának feltételei fennálltak. Rögzítette, hogy a megbízólevél átadásával a felperes értesült a vizsgálat megkezdéséről, jogairól és kötelezettségeiről, ezt követően az eljárás folyamán, de legkésőbb a jegyzőkönyv átvételével tudomást szerzett arról, hogy a becslés során milyen bizonyítási lehetőségei vannak, és az eljárás megkezdésétől kezdődően okiratok csatolásával, tanúk megnevezésével folyamatosan bizonyított.
Az elsőfokú bíróság a lefolytatott bizonyítási eljárás alapján jogszerűnek értékelte, hogy az adóhatóság bevételként nem fogadta el a VGMK megszűnésével és a kölcsönökkel kapcsolatos összegeket. Egyéb adatok hiányában pedig a szerződéses nyilatkozatot tevők, és tanúk meghallgatását mellőzte.
Felülvizsgálati kérelmében a felperes elsődlegesen az ítélet megváltoztatását és keresete teljesítését, másodlagosan az ítélet hatályon kívül helyezését és az elsőfokú bíróság új eljárásra kötelezését kérte.
Álláspontja szerint az ítélet jogszabálysértő, mivel az elsőfokú bíróság a rendelkezésre álló iratok alapján iratellenes tényállást állapított meg, a bizonyítékokat kirívóan okszerűtlenül mérlegelte, az ítélet a logika szabályaival ellentétes, téves ténybeli következtetéseket tartalmaz, nem felel meg a polgári perrendtartásról szóló 1952. évi Pp. 206. §-ának (1) bekezdésében, 221. §-ának (1) bekezdésében foglaltaknak. A felperes I-VI. pontokban foglaltan részletezte, hogy az adóhatóság a tájékoztatási kötelezettségét, és a bizonyítási teherrel kapcsolatos figyelmeztetési kötelezettségét elmulasztotta, amely eljárási jogszabálysértésekkel meghozott adóhatározatokat az elsőfokú bíróság jogsértően minősítette jogszerűnek, és a bizonyítási indítványait is jogszerűtlenül utasította el.
Az I. pontban kiemelte, hogy az ítélet iratellenesen tartalmaz olyan megállapítást, miszerint a jogairól és a kötelezettségeiről értesült, tényként az állapítható meg, hogy semmilyen módon nem volt tudomása arról, hogy az adóhatóság az ellenőrzési eljárásban becslést alkalmazott.
A II. pontban a felperes megállapította, hogy az elsőfokú bíróság a rendelkezésére álló, a becslési eljárást még csak meg sem említő iratokból azt a téves következtetést vonta le, hogy a felperes értesült a becslési eljárásról.
A III. pontban hangsúlyozta, hogy az adóhatóság a becslés alkalmazásáról azért köteles tájékoztatni az adózót, hogy ne maradjon ki a bizonyítási eljárásból.
A IV. pontban a felperes sérelmezte, hogy az elsőfokú bíróság nem értékelte azokat az okiratokat, amelyekkel azt igazolta, hogy más adózóknál az adóhatóság a tájékoztatási kötelezettségét teljesítette.
Az V. pont szerint az alperes arról sem adott tájékoztatást, hogy a hitelt érdemlőség mit jelent.
A VI. pontban kifejtette, hogy az elsőfokú bíróság a rendelkezésre álló bizonyítékokat jogszerűtlenül értékelte, mivel a felperesi bizonyítási indítványokat elutasította, így elzárta az ellenbizonyítás lehetőségétől.
A felperes 2009. április 3-án további észrevételt terjesztett elő. Mellékelte a Forrás Takarékszövetkezet pénztárbizonylatait, előadva, hogy e dokumentumokat a vele szemben folytatott eljárások egyikében sem bírálták még el, illetve, hogy ezek bizonyítják, miszerint 74 729 589 Ft bevétellel rendelkezett. Kifejtette, hogy jogszerűtlenül értékelte az elsőfokú bíróság a N. J.-nével megkötött kölcsönszerződést, törvénysértően járt el az adóhatóság, mivel 1 felnőtt főre vonatkozó adatokkal számolta ki a megélhetési költségeket, vitatta a VGMK-val kapcsolatos ítéleti rendelkezést. A felperes a 2009. augusztus 18-án kelt észrevételében fenntartotta a korábban benyújtott beadványaiban foglaltakat.
Az alperes érdemi ellenkérelmében az ítélet hatályában fenntartását kérte.
A felülvizsgálati kérelem nem alapos.
A Legfelsőbb Bíróság a jogerős határozatot csak a felülvizsgálati kérelemnek a benyújtására meghatározott határidőn belül előterjesztett keretei között vizsgálhatja felül [Pp. 272. § (1) bekezdés, 275. § (2) bekezdés]. A felperes felülvizsgálati kérelmében a jogerős ítéletnek a VGMK megszűnésekor felvett összegre, a N. J.-nétől 2001. évben, továbbá a szüleitől kapott kölcsönökre vonatkozó részeit nem támadta, így azokat a Legfelsőbb Bíróság sem értékelhette.
A felülvizsgálati kérelmet nem lehet megváltoztatni, így nem lehetséges a benyújtására meghatározott határidőn túl kiegészíteni, kiterjeszteni további ítéletrészekre [Pp. 273. § (5) bekezdés], ezért a Legfelsőbb Bíróság a felperes 2009. április és augusztus hónapban benyújtott észrevételeiből csak azokat a részeket vizsgálhatta, amelyek a felülvizsgálati kérelemnek a benyújtására meghatározott határidőn belül előterjesztett tartalmához kapcsolódtak.
A Legfelsőbb Bíróság a felülvizsgálati kérelem elbírálása során a Pp. 275. §-ának (1) bekezdése alapján a rendelkezésre álló bizonyítékok alapján dönt, további bizonyítás felvételének nincs helye, ezért felperesnek a felülvizsgálati eljárásban előterjesztett okirati bizonyítékait nem értékelhette.
Az adóhatóság rendszeresen ellenőrzi az adózókat és az adózásban részt vevő más személyeket. Az ellenőrzés célja az adótörvényekben és más jogszabályokban előírt kötelezettségek teljesítésének vagy megsértésének megállapítása [Art. 86. § (1) bekezdés]. Az adóhatóság az ellenőrzés célját az Art. 87. §-ának (1) bekezdés a)-f) pontjaiban meghatározott fajtájú ellenőrzésekkel valósítja meg. A felperesnél a revízió az a) pont szerinti bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést folytatott.
A bevallás utólagos ellenőrzése során az Art. 106. §-ának (1) bekezdése értelmében az adóhatóság az adózó adó-megállapítási, bevallási kötelezettsége teljesítését vizsgálhatja adónként, támogatásonként és időszakonként vagy meghatározott időszakra több adó és támogatás tekintetében is. Az Art. 97. §-ának (4) bekezdése szerint az ellenőrzés e fajtájánál is az adóhatóság köteles tisztázni és bizonyítani a tényállást - kivéve, ha törvény a bizonyítást az adózó kötelezettségévé teszi -, a bizonyítási eszközöket az (5) bekezdés sorolja fel, az adóellenőr eljárási cselekményeit pedig a 98. § (1) bekezdése tartalmazza.
Az ellenőrzés az erről szóló előzetes értesítés kézbesítésétől kezdődik. Ha az adóhatóság az adózó előzetes értesítését mellőzi, az ellenőrzés a megbízólevél egy példányának átadásával vagy az általános megbízólevél bemutatásával kezdődik. A megbízólevél tartalmazza az ellenőrzést végző adóellenőr nevét, illetőleg, hogy mely adózónál, mely adókötelezettségek, milyen időszakok tekintetében, milyen ellenőrzési típus keretében vizsgálhatók [Art. 93. § (1), (6) bekezdés].
Ellenőrzési fajta (típus) tehát a bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzés, amelynek során kerülhet sor vagyonosodási vizsgálat lefolytatására. Az Art. 91. §-ának (1) bekezdésében szabályozott vagyonosodási vizsgálatról, mivel az nem az ellenőrzés egy fajtája, az adóhatóságnak külön megbízólevelet nem kell kiállítania, jelen ügyben az adóhatóság eljárását a megbízólevélre vonatkozó jogszabályok megtartásával folytatta le.
A felperesnél végzett ellenőrzés bizonyítási eljárási szakaszában az adóhatóság becslést alkalmazott. Az Art. 108. §-ának (1) bekezdésében foglalt meghatározás szerint a becslés bizonyítási módszer, amely a törvényeknek megfelelő, a valós adó, illetve költségvetési támogatás alapját valószínűsíti. Az adózóval az ellenőrzés megindítását (a szabályozott kivételekkel) kell közölni [93. §], azonban az adóhatóságnak az ellenőrzés során alkalmazott bizonyítási módszerről értesítési kötelezettsége nincs. A felperes eltérő álláspontja téves.
Ha az ellenőrzés alapján az adóhatóság azt állapítja meg, hogy a bevallás a jogszabályok rendelkezéseinek megfelel, erről az adózót határozattal tájékoztatja [Art. 107. §-ának (3) bekezdése]. A felperes bevallásainak jogszerűségéről tájékoztató határozatot nem kapott. A (4) bekezdés szerint, ha a bevallott adó-, költségvetési támogatás alapja, az igénybe vett adómentesség, adókedvezmény, a megállapított adó, illetve költségvetési támogatás nem felel meg a jogszabály rendelkezéseinek, az adóhatóság az adózót a megállapított tényállásról és az adókülönbözetről a jegyzőkönyv kézbesítésével értesíti. A revízió az Art. 107. §-ának (4) bekezdését megfelelően alkalmazva, megállapításai alapján jegyzőkönyvet készített, amely - jogsérelem nélkül - tartalmazta alkalmazott bizonyítási módszerként a becslési eljárást, és annak következményeit.
A jegyzőkönyv átvételével felperes az észrevételezés jogát gyakorolhatta [Art. 100. § (3) bekezdés], a jegyzőkönyv pedig tartalmazta az Art. 109. § (3) bekezdését, amely szerint a becsléssel megállapított adóalaptól való eltérést az adózó hitelt érdemlő adatokkal igazolhatja.
Helytállóan állapította meg az elsőfokú bíróság, hogy az adóhatóság sem a tájékoztatási kötelezettségét, sem a bizonyítási eljárás során a bizonyítási teherrel kapcsolatos figyelmeztetési kötelezettségét nem mulasztotta el, az ügy érdemi elbírálására kiható eljárási jogszabálysértést nem követett el. A felperes nem jelölt meg konkrét jogszabályhelyet, amely azt tartalmazná, hogy a hitelt érdemlő adat fogalmát az adóhatóságnak meg kellene határoznia. Az elsőfokú hatóság és az alperes részletesen megindokolta, hogy az egyes bizonyítékokat milyen súllyal értékelte, és miért, helytálló az elsőfokú bíróság azon megállapítása is, hogy az adóhatóság a bizonyítékokat is jogszerűen értékelte.
Az elsőfokú bíróság a per eldöntéséhez szükséges tények megállapítása végett a Pp. 163. § (1) bekezdésének megfelelő alkalmazásával bizonyítási eljárást folytatott. A bíróság a bizonyítási indítványhoz, illetve a bizonyítást elrendelő határozatához nincs kötve, mellőzi a bizonyítás elrendelését, vagy a már elrendelt bizonyítás lefolytatását, ha az a jogvita elbírálása szempontjából szükségtelen [Pp. 3. § (4) bekezdés]. Az elsőfokú bíróság e jogszabályhelyet alkalmazta akkor, amikor a felperes tanúbizonyítási indítványának - mivel a kereset elbírálásához már szükségtelennek minősítette - nem adott helyt.
A Legfelsőbb Bíróság megállapította, hogy az elsőfokú bíróság nem iratellenes, pontos tényállást rögzített, döntése a Pp. 213. §-ának (1) bekezdésének megfelelően kiterjedt valamennyi kereseti kérelemre, a Pp. 221. §-ának (1) bekezdése szerint ítéletében részletesen megindokolta az adóhatóság eljárásának, megállapításának jogszerűségét. A közigazgatási eljárásban az adóhatóságot terhelő bizonyítási kötelezettség és a felperesnek biztosított igazolási lehetőség alapján lefolytatott bizonyítási eljárást, és az eredményeként meghozott alperesi döntést a kereseti kérelem keretei között, a perben lefolytatott bizonyítási eljárás eredményeként, a bizonyítékoknak a Pp. 206. §-ának (1) bekezdése alapján a maguk összességében való értékelésével, és meggyőződése szerinti elbírálásával minősítette jogszerűnek. Sem a Pp. 206. §-ának (1) bekezdését, sem a 221. §-ának (1) bekezdését nem sértette meg azzal, hogy az adóhatóság tájékoztatási kötelezettségének a teljesítését más adózók eljárásában nem értékelte. A Legfelsőbb Bíróságnak pedig a Pp. 275. §-ának (1) bekezdése alapján a bizonyítékok ismételt egybevetésére, felülmérlegelésére nincs jogszabályi lehetősége.
Mindezek folytán a Legfelsőbb Bíróság a jogerős ítéletet, amely a felülvizsgálati kérelemben megjelölt jogszabályhelyeket nem sértette meg, a Pp. 275. §-ának (3) bekezdése alapján hatályában fenntartotta.
(Legf. Bír. Kfv. V. 35.004/2009.)