adozona.hu
AVI 2006.6.66
AVI 2006.6.66
A személyi jövedelemadó törvény az adómentes jövedelmek felsorolása mellett megfogalmazza azokat a célokat is, amelyek érdekében e lehetőségek biztosítottak (1995. évi CXVII. tv. 1. sz. melléklet)
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
A felperes 2002. október 1-jén megállapodást kötött a B. Önsegélyező Pénztárral (a továbbiakban: Pénztár) mely szerint a felperes a Pénztár munkáltatói tagjává válik és minden alkalmazottjának, aki pénztártag rendszeresen és egységesen átvállalja a tagdíjfizetési kötelezettséget. Ezt az összeget havonta átutalja, mely a dolgozó betétjének része lesz. A felperes a pénzbeli munkáltatói hozzájárulást folyamatosan és rendszeresen félévre előre banki átutalással teljesítette. A tagdíj átvállalás m...
AVI 2006.6.66 A személyi jövedelemadó törvény az adómentes jövedelmek felsorolása mellett megfogalmazza azokat a célokat is, amelyek érdekében e lehetőségek biztosítottak (1995. évi CXVII. tv. 1. sz. melléklet)
A felperes 2002. október 1-jén megállapodást kötött a B. Önsegélyező Pénztárral (a továbbiakban: Pénztár) mely szerint a felperes a Pénztár munkáltatói tagjává válik és minden alkalmazottjának, aki pénztártag rendszeresen és egységesen átvállalja a tagdíjfizetési kötelezettséget. Ezt az összeget havonta átutalja, mely a dolgozó betétjének része lesz. A felperes a pénzbeli munkáltatói hozzájárulást folyamatosan és rendszeresen félévre előre banki átutalással teljesítette. A tagdíj átvállalás mértéke az egyes munkavállalók béréhez igazodott, de nem haladhatta meg havonta tagonként az 50 000 Ft-ot.A felperes 2002. évben 433 munkavállalója után 39 745 411 Ft-ot számolt el tagdíj hozzájárulás címén önsegélyező pénztári tagdíj főkönyvi számlák terhére. Ezt az összeget a felperes a Pénztárnak 2002 novemberében és decemberében három részösszegben fizette meg.
A Pénztár a felperesi munkavállaló pénztártagjai részére kérelmük alapján többségében lakásfenntartási támogatás jogcímén fizetett lei összegeket, melyek a felperes által befizetett munkáltatói hozzájárulás tagra eső részének a 87%-át adták. Kisebb részben iskoláztatási támogatás, családi pótlékot kiegészítő támogatás, szülői támogatás illetve időskorúak támogatása került kifizetésre. A kifizetés közvetlen a pénztártagok részére történt.
A lakásfenntartási támogatás igénylése során a pénztártagoknak nyomtatványokat kellett kitölteniük, melyben többek között az általuk lakott lakás nagyságára és szobaszámára is nyilatkozniuk kellett.
A Pénzügyi Szervezetek Állami Felügyelete (a továbbiakban: Felügyelet) a Pénztárnál 2002-ben célellenőrzést folytatott le. A vizsgálat megállapítása szerint a Pénztárnál olyan szolgáltatási struktúra alakulhatott ki, amelyben minden tag kizárólag a saját maga által igénybe veendő egyetlen szolgáltatást finanszírozta, vagyis a tagok nem alkottak kockázatközösséget. Ugyanakkor az által, hogy a befizetéseiket a tagok azonnal igénybe is vehették, még egyéni kockázatot sem vállaltak.
A felperesnél az elsőfokú adóhatóság 2002. évre vonatkozóan ellenőrzést tartott. Az ellenőrzés eredményeként 2003. október 13-án kelt elsőfokú határozat a felperest összesen 14 331 913 Ft adóhiány, 7 165 953 Ft adóbírság, 2 184 573 Ft késedelmi pótlék, és az adólevonási kötelezettség elmulasztása miatt 5 476 000 Ft mulasztási bírság megfizetésére kötelezte.
A fellebbezés folytán eljáró alperes mint másodfokú hatóság a határozatával az elsőfokú határozatot helybenhagyta.
Az adóhatóság határozata megállapította, hogy a Pénztár a lakásfenntartási támogatásokat és egyéb támogatásokat is az önkéntes kölcsönös biztosító pénztárakról szóló 1993. évi XCVI. törvény (a továbbiakban: Öpt.) 10. § (2) bekezdés b) pontjában, valamint a szociális igazgatásról és szociális ellátásokról szóló 1993. évi III. tv. (Szt.) 25. § (3) bekezdésében foglalt előírások figyelmen kívül hagyásával teljesítette. A nyújtott szolgáltatások nem minősültek a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény (a továbbiakban: Szja. tv.) 1-es számú melléklet 6.5. pontja alapján adómentes szolgáltatásnak. A felek közötti megállapodást az ügylet körülményeit és folyamatát vizsgálva az adóhatóság azt állapította meg, hogy a felek akarata valójában az adó és járulékterhek megkerülésével a munkavállalók számára jövedelem juttatása volt. A munkáltatói hozzájárulások összegei ténylegesen bérjövedelemnek minősülnek, mégpedig a munkaviszonyból származó nem rendszeres jövedelemnek.
A felperes keresetében e határozatok hatályon kívül helyezését kérte. Álláspontja az volt, hogy az adójogszabályok nem tiltják a gazdasági szereplők számára a tervezett gazdasági tranzakció kialakítása során a rendelkezésre álló lehetőségek közül a relatíve legkisebb adófizetési kötelezettséggel járó adókímélő módozat választását.
Az alperes a kereset elutasítását kérte és fenntartotta a határozatában foglaltakat.
A megyei bíróság ítéletével a keresetnek helyt adott és az alperes keresettel támadott határozatát az elsőfokú határozatra is kiterjedően hatályon kívül helyezte.
A bíróság megállapította, hogy a felperes és a Pénztár között megkötött szerződés jogi hátterét elsődlegesen az Öpt. 12. §-a biztosítja. Ismertetve az Öpt. 12. § (l)-(4) bekezdésében foglaltakat, a bíróság arra a következtetésre jutott, hogy a felperes és a Pénztár között megkötött szerződések formai és tartalmi szempontból is megfeleltek e rendelkezéseknek.
Ezt követően az ítélet értékelte az Öpt. egyes vonatkozó rendelkezéseit, megállapítva, hogy a Pénztár engedélyt kapott a működésre, a bíróság a Pénztárt nyilvántartásba vette, a Pénztár az alapszabályban és a szolgáltatási szabályzatban lefektetett működési elvek alapján jogszerűen működött, ezért a felperes joggal bízhatott abban, hogy egyéb feltételek fennállása esetén a befizetett munkáltatói hozzájárulása, valamint a munkavállaló tagjai részére kifizetett szolgáltatások adómentesek.
Az elsőfokú ítélet megállapította, hogy a pénztártagok a szolgáltatás igénylésére vonatkozó szabályokat betartva, formanyomtatványon terjesztették elő igényüket azzal, hogy a szolgáltatott adatok valódiságát büntetőjogi felelősségük tudatában garantálják.
A felperesi munkavállalók, mint a Pénztár tagjai a Pénztár által nyújtott szolgáltatásokat az Öpt., az alapszabály, és a Szolgáltatási Szabályzat alapján jogszerűen kapták meg.
Megállapította az elsőfokú bíróság ítéletében azt is, hogy a felperes az Art. l/A. § (1) bekezdésében foglalt rendeltetésszerű joggyakorlás elvét nem sértette meg. A Pénztárral kötött szerződés nem minősült színleltnek és más szerződést sem leplezett. Nem vitás, hogy a szerződés eredményeként a felperes és a munkavállaló is kedvezőbb helyzetbe kerültek az adózás szempontjából, ezt a kedvezőbb helyzetet azonban az Szja. tv. és az Öpt. tette lehetővé.
A lakásfenntartási támogatás az Szt. szociális rászorultságától függő pénzbeli ellátásként szabályozza az Szt. 38-39. §-aiban. Ezek a rendelkezések azonban az önsegélyező pénztár által kifizetett szolgáltatásokra nem vonatkozhatnak, a rászorultsága elv a pénztár-szolgáltatások tekintetében speciálisan érvényesül az adott Pénztár alapszabályában vagy annak mellékletében szabályozottak szerint.
A jogerős ítélet ellen az alperes nyújtott be felülvizsgálati kérelmet, kérte az ítélet hatályon kívül helyezését és a felperes keresetének elutasítását, mivel a jogerős ítélet sérti az Art. l/A. § (1) bekezdésében írt rendeltetésszerű joggyakorlás elvét, a tagok nem alkottak kockázatközösséget. A tagok a befizetéseiket azonnal igénybe is vehették, még egyéni kockázatot sem vállaltak, emiatt még a rászorultsági elven történő segélyezés sem valósult meg. A felperes által történő befizetéshez napokon belül az alkalmazottak automatikusan fix összegben jutottak hozzá, anélkül hogy a Pénztár rászorultságukat vizsgálta volna. Ebből következett, hogy a munkavállalók oly módon jutottak jövedelemhez, hogy aki-fizetéshez kapcsolódó adó- és járulékterheket megtakarították.
A Legfelsőbb Bíróság végzésével elrendelte a felülvizsgálati eljárást.
A felperes felülvizsgálati ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályban tartását kérte.
A Legfelsőbb Bíróság a megyei bíróság ítéletét hatályon kívül helyezte és a felperes keresetét elutasította.
A Legfelsőbb Bíróságnak abban az elvi jelentőségű jogkérdésben kellett döntenie, hogy a felperes munkavállalói hozzájárulása magánszemély munkaviszonyból származó nem rendszeres jövedelmének, avagy a Pénztár által nyújtott adómentes szolgáltatásnak minősül-e.
A kérdést illetően a Legfelsőbb Bíróság álláspontja a következő:
A közterhekhez való hozzájárulás alkotmányos kötelezettségének - az Szja. tv. és az Art. rendelkezései szerint - a magánszemélyeknek is eleget kell tenniük. Ezért a magánszemély minden jövedelme adóköteles. Ettől eltérő szabályt, az adóból kedvezményt - a kivételes célok érdekében - csak törvény állapíthat meg. Adókötelezettséget, az adó mértékét befolyásoló, a magánszemély adójának csökkentését eredményező eltérő szabály, adókedvezmény csak annyiban alkalmazható, illetőleg érvényesíthető, amennyiben az annak alapjául szolgáló szerződés, jogügylet, más hasonló cselekmény tartalma megvalósítja az eltérő szabály, az adókedvezmény célját. Az alkalmazhatóságot, illetőleg érvényesíthetőséget annak kell bizonyítania, akinek az az érdekében áll. Ha a felek az adókedvezményt a szokásos piaci értékektől, áraktól való eltérésekkel színlelt jogügyletekkel kívánják érvényesíteni, növelni az adószabályok alkalmazásának előnyeit, akkor azokat az adókötelezettség megállapítása során figyelmen kívül kell hagyni.
A magánszemély vagy annak adózásában közreműködő, azt befolyásoló más személy egyaránt köteles a vonatkozó rendelkezések alkalmazása során az adókötelezettséget, az adó mértékét az Szja. tv. 1. § (1)-(5) bekezdésében foglalt alapelvek szerint alkalmazni. Az Art. l/A. §-ának (1) bekezdése rögzíti, hogy az adójogviszonyokban a jogokat rendeltetésszerűen kell gyakorolni. Az adótörvények alkalmazásában nem minősül rendeltetésszerű joggyakorlásnak az olyan szerződés vagy más jogügylet, amelynek célja az adótörvényben foglalt rendelkezések megkerülése. Ilyen esetben az adóhatóságnak az adót az összes körülményre, különösen a rendeltetésszerű joggyakorlás esetén irányadó adófizetési kötelezettségre figyelemmel kell megállapítania. Az adóhatóság továbbá az Art. 1. § (7) bekezdése alapján jogosult a szerződések, ügyletek és más hasonló cselekmények adójogi minősítésére.
Az Szja. tv. 24. § (1) és (3) bekezdése, 47. § (3) bekezdése értelmében a munkáltató által a munkavállaló részére kifizetett összeg munkaviszonyból származó nem rendszeres jövedelemnek minősül, ami az összevont adóalap részét képezi, és ez után a munkáltatót adóelőleg-megállapítási kötelezettség terheli.
Az Szja. tv. 1. sz. melléklete tartalmazza az adómentes jövedelmek felsorolását, pontosan megfogalmazza egyben azokat a célokat is, amelyek érdekében e lehetőségek biztosítottak. Ezek egy része szociális megfontoláson alapul (pl. a szociális juttatások, egyes lakáscélú támogatások). Más jövedelmek pedig más szempontból - a kettős fizetés elkerülése érdekében, vagy gazdasági-társadalmi megfontolásokból - mentesülnek az adózás alól. (Pl.: alapítványi kifizetések, vagy olyan vagyoni érték megszerzése, ami illetékkötelezettséggel jár...) A 2. sz. melléklet 6. pontja "a károk megtérülése, a kockázatok viselése körében" tekinti adómentesnek a 6.5. pont szerinti, az Önkéntes Kölcsönös Biztosító Pénztár törvényben előírt szolgáltatását.
Mivel a Szja. tv. 1. sz. melléklet 6.5. pontja a Pénztár törvényben előírt szolgáltatásáról rendelkezik adómentes bevételként, így nem hagyható figyelmen kívül az Öpt. preambulumban rögzített célja, alapelvei, a benne meghatározott fogalmak, és magának a jogintézménynek a rendeltetése sem.
Az Öpt. 2. § (2) bekezdés a) pontja értelmében a Pénztár természetes személyek által a függetlenség, kölcsönösség, a szolidaritás és az önkéntesség elve alapján létrehozott szervezet, amely társadalombiztosítási ellátásokat kiegészítő, pótló, illetve ezeket helyettesítő szolgáltatásokat, továbbá az egészség védelmét elősegítő ellátásokat szervez és finanszíroz. A Pénztár szolgáltatásait a tagdíjbefizetésekből, az egyéni számlavezetés alapján kell szerveznie, finanszíroznia, nyújtania. A tevékenységéhez kapcsolódó gazdálkodási és felelősségi szabályokat, valamint a jogosultság feltételeit az Öpt. szabályozza.
Az Öpt. 10. § (1) bekezdésének b) pontja értelmében a Pénztár a következő támogatásokat nyújthatja: munkanélküliek, keresőképtelenek segélyezése, jogszabály által előírt szociális kötelezettségek alapján biztosított kiegészítő ellátások, gyógyszer és gyógyászati segédeszközök árának támogatása, gyereknevelési támogatás, elhalálozás esetén hátramaradottak támogatása. A Öpt. megalkotásával - a törvényben kifejezésre juttatott -jogalkotói cél tehát egy olyan rendszer létrehozása volt, amely öngondoskodással számol. Ezért támogatja adómentes bevételként az Szja. tv. a kockázatviselést, az önsegélyezési. A Pénztár nem vitásan szolgáltatási szabályzatát maga alkotja meg, az adóhatóság és a bíróság azonban jogosult a pénztárral kötött ügyletek és szolgáltatások adójogi minősítésére.
A felülvizsgálati eljárásban irányadó tényállás szerint a Pénztár - a tagdíj összegét és a működési költséget levonva - teljesítette a kifizetéseket a pénztártag munkavállalók részére, nagyobb részben lakásfenntartási hozzájárulás jogcímén. A pénztártagok a szolgáltatásokat röviddel az után vették igénybe, hogy a felperes a tagdíj-hozzájárulás összegét átutalta. A munkáltatói tagdíj-hozzájárulás összege tagonként és havonta nem haladta meg a minimálbér összegét. A munkavállalók jövedelmének kiszámításánál ezt az összeget nem vették figyelembe, ez az összevont adóalapjukat is csökkentette, ugyanakkor - mint adómentes bevételt - a befizetett pénzt visszakapták, és a munkáltatót sem terhelte adó és járulékfizetési kötelezettség. [Szja. tv. 7. § (1) bekezdés k) pontja, 35. § (2) bekezdése, 1. sz. melléklet 6.5. pontja] Ezekből a dokumentumokkal igazolt adatokból és a Pénztár reklámanyagából kizárólag az a ténybeli és jogkövetkeztetés vonható le, hogy olyan szolgáltatásban részesültek a tagok, amelyben mindegyikük kizárólag a saját maga által igénybe veendő egyetlen szolgáltatást finanszírozta, azaz nem alkottak kockázatközösséget. Mivel a befizetéseket azonnal igénybe is vehették, még egyéni kockázatot sem vállaltak. Ezért a jogalkotó által törvényekben preferált cél, az öngondoskodás, illetve a kockázatviselés éppen úgy nem valósult meg, mint a kölcsönösség, szolidaritás elve. Nem érvényesülhet ugyanis a szolidaritás elve akkor, amikor a Pénztár a befizetések 87%-át "visszafizeti", a fennmaradó 13%-ból a működési költségeket fedezi, mivel így nem marad forrás az összes egyéni számla arányos megterhelésével biztosítható, működési elvek betartásával nyújtható szolgáltatások finanszírozására. Ilyen tartalmú megállapításokat rögzít a Pénztár ellenőrzésére jogosult szerv IV/173/2001. számú jogerős határozata is.
Utal egyben a Legfelsőbb Bíróság arra, hogy az elsőfokú ítéletben hivatkozott 6. sorszámú ítéletet a Legfelsőbb Bíróság a Kfv. III. 37.077/2004/4. sorszámú ítéletében hatályon kívül helyezte, és a felperes keresetét elutasította.
Az Öpt. 10. § (1) bekezdés b) pontja szerinti azon kitétel, hogy a Pénztár "a jogszabály által előírt szociális kötelezettség alapján biztosított kiegészítő ellátását nyújthatja", azt jelenti, hogy a Pénztár a szolgáltatási szabályzat megalkotása során szabadságot élvez, azonban nem hagyhatja figyelmen kívül az Szt. által deklarált elveket. Az Art. l/A. § (1) bekezdése, 1. § (7) bekezdése és az Szja. tv. 1. § (3)-(5) bekezdése feljogosítja az adóhatóságot és a bíróságokat is ügyletek minősítésére és annak vizsgálatára, hogy az adókedvezményt céljának, rendeltetésének megfelelően vették-e igénybe vagy sem.
A Legfelsőbb Bíróság jogi álláspontja szerint - az előzőekben kifejtettekből következően - a jogügyletek nem feleltek meg a rendeltetésszerű joggyakorlás elvének. Kockázatviselés nem volt, a tagok részére folyósított ellátás nem tekinthető a jogszabály által előírt, szociális kötelezettségek alapján biztosított kiegészítő ellátásnak. Az adókedvezmény törvényi céljának megvalósulását a felperes, - akinek ez érdekében állt volna, - nem bizonyította. Nem szolgáltatott ugyanis adatokat a kockázatviselés tényére, a kölcsönösség, szolidaritás, az ön-segélyezés megvalósítására, és arra, hogy a befizetésektől függetlenül nemcsak formailag, hanem tartalmilag is jogszabály által előírt szociális kötelezettségek alapján biztosítható kiegészítő ellátásban részesültek volna a tagok.
Az alperes ezért helyesen minősítette a pénztár közbeiktatásával magánszemély részére nyújtott szolgáltatásokat munkaviszonyból származó, nem rendszeres jövedelemnek. Az ügyletek nem az adókedvezmény célját valósították meg, az ezekben részt vevő felek célja kizárólag az volt, hogy a munkáltató munkavállalói részére a pénztár közbeiktatásával adó- és járulékterhek megfizetése nélkül juttasson jövedelmet.
Az elsőfokú bíróság helyesen rögzítette ítéletében, hogy nem ütközik jogszabályi előírásba, ha az adózó olyan szerződést köt, amelynek eredményeként adójogilag kedvezőbb helyzetbe kerül, ha ezt az adót megállapító jogszabály lehetővé teszi. Figyelmen kívül hagyta azonban azt, hogy csak az adójogban preferált célnak ténylegesen, tartalmilag is megfelelő megállapodással juttatott bevétel esetén lehetséges az adóelőny igénybevétele.
A kifejtettekre figyelemmel a Legfelsőbb Bíróság a jogerős ítéletet a Pp. 275. § (4) bekezdése alapján hatályon kívül helyezte, és a felperes keresetét elutasította. (Legf. Bír. Kfv. I. 35.114/2004.)