adozona.hu
AVI 2006.4.45
AVI 2006.4.45
A külföldi utasnak járó általános forgalmi adó visszatérítés kötelezettje a Magyar Állam (1992. évi LXXIV. tv. 48. §)
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
A felperes a külföldi utas számára adható általános forgalmi adó visszatérítéséről szóló 4/1993. (I. 13.) Korm. rendelet (a továbbiakban: R.) 5. §-ában előírt engedély alapján adó visszatérítési tevékenységre jogosított gazdálkodó szervezet. Az elsőfokú adóhatóság a felperesnél 2001. október 1-jétől október 15-ig terjedő időszakra benyújtott általános forgalmi adóbevallását kiutalás előtt ellenőrizte, és terhére az ellenőrzés eredményeként meghozott elsőfokú határozattal 3 598 000 Ft adókülön...
AVI 2006.4.45 A külföldi utasnak járó általános forgalmi adó visszatérítés kötelezettje a Magyar Állam (1992. évi LXXIV. tv. 48. §)
A felperes a külföldi utas számára adható általános forgalmi adó visszatérítéséről szóló 4/1993. (I. 13.) Korm. rendelet (a továbbiakban: R.) 5. §-ában előírt engedély alapján adó visszatérítési tevékenységre jogosított gazdálkodó szervezet. Az elsőfokú adóhatóság a felperesnél 2001. október 1-jétől október 15-ig terjedő időszakra benyújtott általános forgalmi adóbevallását kiutalás előtt ellenőrizte, és terhére az ellenőrzés eredményeként meghozott elsőfokú határozattal 3 598 000 Ft adókülönbözetet állapított meg, amelyet jogosulatlan adó visszaigénylésként elutasított, és ennek következtében kötelezte a felperest 1 439 000 Ft adóbírság megfizetésére.A fellebbezés folytán eljáró alperes új eljárást rendelt el, majd az új eljárás során hozott elsőfokú határozat a felperes terhére 3 335 000 Ft adókülönbözetet állapított meg, egyúttal kötelezte a felperest a jogosulatlanul visszaigényelt általános forgalmi adó után 1 334 000 Ft bírság megfizetésére.
A felperes fellebbezést nyújtott be a megismételt eljárás során, az alperes az elsőfokú határozatot helybenhagyta. Az adóhatóság megállapította, hogy a J. Bt. által kibocsátott 13 db számla, - melyeknek 2 858 750 Ft általános forgalmi adótartalma volt, - nem hiteles, a számlakibocsátó ugyanis tényleges gazdasági tevékenységet nem folytatott. Ugyancsak hasonló megállapításra jutott az E.-T. Kft. által kibocsátott 7 db készpénzfizetési számlával kapcsolatosan, melynek általános forgalmi adó tartalma 739 000 Ft volt. E számlákra az alperesi álláspont szerint adó visszaigénylést alapítani nem lehetett.
A felperes keresetében az alperesi határozat hatályon kívül helyezését kérte.
Álláspontja az volt, hogy eleget tett a kellő gondosság kötelezettségének, meggyőződött a számlakibocsátó adóalanyiságáról, a vámhivatal igazolta a számla alapján az áru kivitelét, hivatkozott a 221/2001. (XI. 21.) Korm. rendelet kapcsán kiadott APEH tájékoztatóra, valamint a 7003/2002. PM irányelvre. Hivatkozott továbbá a felperes egy másik, hasonló ügyben beszerzett, O. Zoltán igazságügyi könyv- és adószakértő által készített véleményre.
Az alperes a kereset elutasítását kérte és fenntartotta a határozatában foglaltakat.
A megyei bíróság 6. számú ítéletével a felperes keresetét elutasította.
Az elsőfokú bíróság ítéletében hivatkozott az általános forgalmi adóról szóló többször módosított 1992. évi LXXIV. törvény (a továbbiakban: Áfa. tv.) 71. § (1) bekezdés a) pontjára, valamint a R. 5/A. § (3) bekezdésére. Álláspontja szerint az engedélyes átruházott adóhatósági jogkörben jár el amikor arról dönt, hogy a kérelem és a benyújtott bizonylatok alapján visszatéríti-e az igénylő részére az áfát vagy sem. Ekkor az engedélyesnek ugyanolyan körültekintően kell eljárnia, mintha az állami adóhatóság döntene. A kellő gondosság többet jelent, mint a számla formai ellenőrzése és a rendeletben szereplő feltételek vizsgálata. Amennyiben a bizonylat, amelyre az áfa-visszaigénylést alapítja az engedélyes, az Áfa. tv. objektív feltételei szerint tartalmilag nem hiteles, akkor nem támasztja alá az engedélyesnek, mint általános forgalmi adóalanynak az adó visszaigénylési jogosultságát. Nincsen olyan jogszabályi rendelkezés, amely megakadályozná az adóhatóságot abban, hogy vizsgálja a bizonylatok formai és tartalmi hitelességét.
Az elsőfokú bíróság álláspontja szerint a kellő gondosság körébe az is beletartozik, - függetlenül attól, hogy a vámhivatal igazolta az áru kivitelét, - hogy az engedményes elolvassa a számlát és különösen, ha utasforgalomban valamilyen árucikkből több százat vagy ezret visznek ki, megbizonyosodjon róla, hogy a külföldi utas az eladótól beszerezhette-e a számlán szereplő árut. Kitért az elsőfokú bíróság arra is, hogy jogkérdésben a bíróság jogosult dönteni és nem a szakértő, ezért a szakértői véleményre nem lehetett tekintettel.
A jogerős ítélet ellen a felperes nyújtott be felülvizsgálati kérelmet, kérte az ítélet hatályon kívül helyizését és a kereseti kérelmének megfelelő ítélet meghozatalát.
A felperes utalt a perbeli esettel kapcsolatos jogi szabályozásokra, és ismételten hangsúlyozta azt az álláspontját, hogy a bíróság kiterjesztően és jogszabályba ütközően értelmezte az engedélyesre rótt kötelezettséget.
A felperes felülvizsgálati kérelmében arra is hivatkozott, hogy időközben az Áfa. törvényt 2003. január 1. napjával módosították, és az így megállapított 44. § (5) bekezdésének rendelkezéseit a törvény hatályba lépésekor folyamatba lévő ügyekben is alkalmazni kell.
A Legfelsőbb Bíróság 2. számú végzésével a felülvizsgálati eljárást elrendelte.
Az alperes felülvizsgálati ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályban tartását kérte.
A Legfelsőbb Bíróság a megyei bíróság 6. számú ítéletét hatályában fenntartotta.
A Legfelsőbb Bíróság mindenekelőtt arra mutat rá, hogy az állam és külföldi utas, az engedélyes és a külföldi utas, illetőleg az engedélyes és az adóhatóság közötti jogviszonyban az ügylet tárgya az általános forgalmi adó. Ez elnevezésében és tartalmát illetően is egy olyan konkrét adóösszeg, amely állami költségvetési bevételi forrás. Az általános forgalmi adó fizetési kötelezettség az általános forgalmi adó törvényben szabályozottak szerint termékértékesítésnél, szolgáltatás-nyújtásnál termékimport esetén keletkezik. Az általános forgalmi adó alapját és mértékét, a törvény hatályára, különböző fogalmakra, adófizetési kötelezettség keletkezésére, adólevonási visszaigénylési jogosultság gyakorlására irányadó rendelkezéseket az Áfa. törvény határozza meg. A többször módosított Áfa. tv. 71. § (1) bekezdése ugyanakkor felhatalmazza a Kormányt arra, hogy rendeletben határozza meg a külföldi utast, a külföldön nyilvántartásba vett adóalany a diplomáciai és konzuli képviseletek és azok tagjai, valamint az azokkal egy tekintet alá eső nemzetközi szervezetek és azok tagjai számára adható adó visszatérítés módját és részletes szabályait. E törvényhely - a viszonosságra figyelemmel - olyan személyi kör részére is lehetővé teszi az adó visszatérítést, akik egyébként nem tartoznának az Áfa. tv. 32. § (1) bekezdése szerinti alanyi körbe. A külföld utas - hasonlóan a belföldi végfelhasználóhoz - egyébként személyében nem lenne jogosult az általános forgalmi adó visszaigénylésére.
A külföldi utas esetében az adó visszaigénylési jog gyakorlásának alanyi feltétele tehát a R. 2. § szerinti jogállás, tárgyi feltétele pedig a R. 4. § 1/1. bekezdés b) pontja szerinti számla, és a kivitelt igazoló vámhatósági záradékkal ellátott visszaigénylő lap eredeti példánya. A tárgyi feltételek körében tehát az R a számlán kívül -az általános szabályoktól eltérően - még további dokumentum benyújtását is előírja.
Az R. 5/A. § (3) bekezdése szerint csak jogszerű adó visszaigénylésére kerülhet sor. Az ügylet jogszerűségét bizonyítani kell. Ha pedig az ügylet tárgya az általános forgalmi adó és a visszaigénylésnek feltétele a számla, akkor az Áfa. tv. 43. § (4) bekezdése és a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (a továbbiakban: Sztv.) 166. (2) bekezdése szerinti rendelkezéseket alkalmazni kell. A R.a> ugyanis az Áfa. törvényhez képest a számlával kapcsolatosan nem határoz meg speciális követelményeket. Ezért az áfa szempontjából a bizonylat alaki, és egyben tartalmi hitelessége ugyanúgy meg kell, hogy feleljen a törvényi követelményeknek. A R. 5/A. § (3) bekezdése elő írja az engedélyes kötelezettségét is, - ezeket tartalmazza az engedélye is. Az R.a> és az engedély nem csupán feljogosítja a felperest, az adó visszatérítési tevékenység folytatására, hanem egyúttal kötelezi arra, hogy kellő gondossággal meggyőződjön az elé tárt bizonyítékok hitelt érdemlő voltáról és az azt alátámasztó adatokat a nyilvántartásában is elkülönítetten rögzítse.
Az engedélyes csak az R. 5/A. § (3) bekezdése szerinti feltételeknek megfelelően visszatérített - ügykezelési díjjal növelt - adó összege után jogosult Levonásra, illetve visszaigénylésre (R. 6. §-a). Az engedélyesnek az adólevonási joga a kifizetés időpontjában keletkezik, azt önadózással kell bevallania és elszámolnia [R. 6. § (2) és (3) bekezdése]. Az Áfa. tv. 48. § (7) bekezdése értelmében csak az R.a> szerinti rendelkezéseknek megfelelő, abban meghatározott és az adóbevallásban külön kimutatott előzetesen felszámított adó erejéig kell az adóhatóságnak a visszaigénylési kérelmet teljesítenie.
Rámutatott a Legfelsőbb Bíróság arra is, hogy a felperes tevékenysége lényegében pénz kölcsön nyújtása, ezen belül faktoring pénzügyi szolgáltatás, hitelezési elemet tartalmazó jogviszony. Ezen nem változtat az a tény sem, hogy a megelőlegezett pénzösszeg a jogosultat adó visszatérítés jogcímén illeti meg. A felperes és ügyfele közötti jogviszony nem adójogi jogviszony, hanem polgárjogi jogviszony [R. 6/A. § (1) és (2) bekezdése, Kfv. IV. 35. 728/2000/8. számú ítélet].
A külföldi utasnak járó általános forgalmi adó visszatérítés kötelezettje a Magyar Állam. Az engedélyes és az adóhatóság közötti jogviszony adójogi jogviszony. Ennek a speciális jellegét az R. 5/A. § (3) bekezdése, 6. §, 48. § (7) bekezdése, 43. § (4) bekezdése, Sztv. 166. § (2) bekezdése rögzíti és tölti meg tartalommal. Nem vitásan a külföldi utas részére eszközölt áfa visszatérítési adóösszeg nem azonos az Áfa. tv. 32. § szerinti előzetesen felszámított adóval. Rendeltetése szerint sem a beszerzésben foglalt áfa alóli mentesülést szolgálja, ugyanakkor mégis beilleszkedik az áfa-körbe. Az Áfa. tv. 48. § (7) bekezdése elnevezésében és tartalmában nem arról szól, hogy a Magyar Állam, mint adós az engedélyes által hitelezett összeget feltételek nélkül folyósítja, hanem arról, hogy a R.a> szerinti rendelkezéseknek megfelelő módon a külföldi utas részére visszatérített adót a felperes visszaigényelheti. Az adóhatóságnak csak a R.a> szabályainak megfelelően visszatérített és az adóbevallásban külön kimutatott előzetesen felszámított adó erejéig kell a kérelmet teljesítenie. Az Áfa. tv. tehát előzetesen felszámított adónak és nem pusztán elszámolási összegnek tekinti a bevallásban közölteket. Az engedélyesnek kellő gondossággal kell meggyőződnie azoknak a bizonyítékoknak a hitelt érdemlő voltáról, melyekkel a külföldi utas a visszaigénylésének és az adó összegszerűségének jogszerűségét igazolja [R. 5/A. § (3) bekezdése]. Ha a jogszabály csupán formális vizsgálatot, vagy a puszta regisztrációt kívánta volna az engedélyes számára előírni, akkor nem kellett volna a bizonyítékok hitelt érdemlő voltáról kellő gondossággal való meggyőződést és azt is előírnia, hogy az ezeket alátámasztó adatokat kell a nyilvántartásban elkülönítetten rögzíteni. Önmagában az, hogy a jogszabály a kellő gondosság fogalmát nem határozza meg, nem jelenthet a jogalkalmazók számára joghézagot. Több olyan fogalom létezik, amelyre nincs pontos definíció, ilyen pl. "az adott helyzetben általában elvárható", illetve "tőle elvárható körültekintés" fogalma az adójogban, vagy a "felróhatóság" a polgári jogban. Mindig az adott konkrét tényállás kapcsán a rendelkezésre álló adatok alapján kell ezeket vizsgálni és minősíteni. Egzakt meghatározás ugyan nem adható, de olyan szempontok felvázolhatok, amelyek a vizsgálat és értékelés körébe tartozhatnak, és rögzíthető az is, hogy ezek értékelése együttes kell, hogy legyen, mérlegelésük nem lehet önkényes. Az e tárgyban hozott döntésnek pedig indokoltnak kell lennie. Nem hagyható figyelmen kívül a minősítésnél az engedélyes vonatkozásában a tevékenység végzésével kapcsolatos személyi tárgyi feltétel, (pl. alkalmazottak száma, szakmai felkészültsége, a technikai háttér). Az ügyintézés menete és módja és az, hogy a hitelt érdemlőség tisztázása érdekében mikor, és milyen gyakorisággal, milyen módon eszközölt intézkedéseket, milyen ezek alkalmassága, hatékonysága. Jelentősége lehet a számlák volumenének, összegszerűségének, az azokban feltüntetett áruk jellegének, számlakibocsátók és külföldi utasok visszatérő vagy adott esetben ismeretlen voltának, vagy a számla bármely ok miatti (áru mennyisége, fajtája, ellenértéke) kirívó jellegének. Nyilvánvalóan nem tartozik azonban a kellő gondossággal történő eljárás keretében azoknak az intézkedéseknek a megtétele, amelyekre csak hatóság jogosult (pl. beszerzési számlák, adóbevallások elkérése). A Legfelsőbb Bíróság a felülvizsgálati eljárás során megállapította, hogy a jogerős ítélet pontosan megállapított tényállás alapján a vonatkozó jogszabály oknak megfelelő döntést tartalmaz, ezért jogszabálysértés nem állapítható meg.
A felperes a közigazgatási eljárásban és a perben sem csatolt olyan hitelt érdemlő bizonyítékokat, amelyekkel azt igazolta volna, hogy a perrel érintett számlák nem csupán formailag hitelesek. Ezért az elsőfokú ítélet jogszerűen tartalmazza azt a ténybeli és jogkövetkeztetést, hogy a számlák tartalmilag hiteltelenek, az ilyen bizonylatok pedig nem felelnek meg az Áfa. tv. 43. § (4) bekezdésében és az Sztv. 166. § (2) bekezdésében foglaltaknak.
Az ítélet indokolását adja annak is, hogy a felperes eljárása miért nem felelt meg a R. 5/A. § (3) bekezdésében foglaltaknak.
A felperes a perbeli esetben nem is hivatkozott arra, hogy a kellően gondos eljárás körében mit tett a számlák ellenőrzése érdekében. Nem csak a kellő gondosság követelményének, hanem még az általában elvárható magatartásnak sem felel meg az olyan automatikus visszatérítési tevékenység, amely rendszeresen és nagy összegben olyan számlákon alapul, melynek kapcsán megállapítható, hogy a cégnyilvántartásban megismerhető tevékenységi körnek, és a számla szerint értékesített terméknek egymáshoz semmi köze nincs. A "kellő gondosság" követelményének kell érvényesülnie olyan számlakibocsátáshoz és külföldi személyhez is, ahol nagy ellenértékről nagy mennyiségű áruról, értékesítésről, szóló számlákat mutatnak be, pl. olyan áru piacán, ahol inkább a túlkínálat és az alacsony ár a jellemző, és ahol a vásárlás esetén a magán jellegű felhasználást kell feltételezni, továbbá a számlák kiegyenlítése készpénzzel történik. A kellően gondos eljárásnak ezekben az esetekben az felelt volna meg, hogy az engedélyes mindezt észleli benne a hitelesség kapcsán kétely merül fel, amelynek eloszlatása érdekében információkat szerez be, azokat egybeveti, értékeli, és a külföldi utast felhívja a bizonyításra. Az ügyintézéshez továbbá olyan személyi és tárgyi feltételeket teremt, amelyek alkalmasak a fent részletezettek szerinti jellemzőkkel rendelkező jogszerűtlen visszaigénylések kiszűrésére.
Hangsúlyozza a Legfelsőbb Bíróság, hogy az engedélyesnek nem a kereskedőket kell ellenőriznie, hanem a külföld utast kell felhívni a jogszerűség bizonyítására. A külföldi utasnak pedig a számla kapcsán minimum azt kell bizonyítania, hogy a kereskedő a számla és a cégnyilvántartás szerinti címen elérhető, az értékesítés a valóságban a számla szerinti módon végbement.
Mindezekre tekintettel a Legfelsőbb Bíróság megállapította, hogy a jogerős ítélet nem jogszabálysértő, ezért azt a Pp. 275. § (3) bekezdése alapján hatályában fenntartotta részben eltérő, részben kiegészített indokolással. (Legf. Bír. Kfv. I. 35.248/2003.)