adozona.hu
AVI 2005.12.129
AVI 2005.12.129
A színlelt ügyletek önmagukban kizárják az adóbírság mérséklésének lehetőségét [1990. évi XCI. tv. 73. § (1) bek.]
Kiválasztott időállapot:
- Kibocsátó(k):
- Jogterület(ek):
- Tipus:
- Érvényesség kezdete:
- Érvényesség vége:
MIRŐL SZÓL EZ A JOGSZABÁLY?
Az elsőfokú adóhatóság 1997-1998-1999. évekre költségvetési kapcsolatok átfogó ellenőrzését végezte a felperesnél, melynek alapján határozatában a felperes terhére összesen 17 424 000 Ft adókülönbözetet állapított meg. Ebből 9 859 000 Ft minősült adóhiánynak, mely után 4 922 000 Ft adóbírságot és 2 268 000 Ft késedelmi pótlékot írt elő. Az adóvizsgálati jegyzőkönyv 14. pontja alapján megállapította, hogy az M. Kereskedelmi Kft.-vel és az O. Rt.-vel marketingtámogatási kötelezettségben állapod...
AVI 2005.12.129 A színlelt ügyletek önmagukban kizárják az adóbírság mérséklésének lehetőségét [1990. évi XCI. tv. 73. § (1) bek.]
Az elsőfokú adóhatóság 1997-1998-1999. évekre költségvetési kapcsolatok átfogó ellenőrzését végezte a felperesnél, melynek alapján határozatában a felperes terhére összesen 17 424 000 Ft adókülönbözetet állapított meg. Ebből 9 859 000 Ft minősült adóhiánynak, mely után 4 922 000 Ft adóbírságot és 2 268 000 Ft késedelmi pótlékot írt elő. Az adóvizsgálati jegyzőkönyv 14. pontja alapján megállapította, hogy az M. Kereskedelmi Kft.-vel és az O. Rt.-vel marketingtámogatási kötelezettségben állapodott meg, amelynek alapján a szolgáltatások jellege és tartalma nem állapítható meg, ezért e körben az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény (továbbiakban: Áfa. tv.) 32. § (1) bekezdés a) pontja, 35. § (1) bekezdés, 43. § (4) bekezdés és a számvitelről szóló 1991. évi XVIII. törvény (továbbiakban: Sztv.) 84. § (2) bekezdése és 85. § (1) bekezdése alapján az általános forgalmi adó visszaigénylése nem jogszerű. A társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény (továbbiakban: Tao. tv.) 3. számú mellékletének 7. pontja, illetve a 8. § (1) bekezdés d) pontjára figyelemmel a költségként elszámolt összeggel az adózás előtti eredményt növelni kellett volna.Az adóvizsgálati jegyzőkönyv 20. pontja rögzítette, hogy a felperes szerződést kötött az SZ. Kft.-vel a megrendelő által biztosított étkezési gyorsfagyasztott burgonyává történő feldolgozása tárgyában. Megállapította, hogy az 1999. február 12-i és június 10-i teljesítési időponttal kiállított számlák (ahol a felperes szerepelt eladóként) hitelesnek nem tekinthetők, tényleges értékesítés nem történt, nem történhetett meg. Így az 1999. június 1. napján kötött szerződésben (ahol a felperes vevőként szerepelt) feltüntetett 461 355 kg helyett 286 604 kg tekinthető valós termékértékesítésnek. Az adóhatóság vizsgálva a szerződésben résztvevő felek tulajdonosi szerkezetét, megállapította, hogy közöttük kapcsolt vállalkozás jellemzői is fennállnak.
Az ügyleteket értékelve 1998. december hónapban 100,50 Ft/kg, 1999. júniusában 178,70 Ft/kg egységárat fogadott el, és rögzítette, hogy a felperes 1999. évi adózás előtti eredménye 13 666 000 Ft-tal növekedett. Az előzetesen felszámított adó pedig csak 286 604 kg mennyiség tekintetében vonható le.
Az alperes határozatával az elsőfokú határozatot helybenhagyta.
A felperes keresetében a jegyzőkönyv 14. pontjával kapcsolatban arra hivatkozott, hogy az adóhatóságok a tényállást hiányosan tárták fel. A reklámköltség hozzájárulás ellenértéknek minősül, amit átalány formájában kellett megfizetni. Amennyiben a szolgáltatás megnevezése pontatlan, hiányos, az formai hibának minősül, a számlák kijavítására kellett volna a felperest felhívni. A jegyzőkönyv 24. pontjával vitatta a kapcsolat vállalkozási viszony megállapítását. A szerződéses kapcsolatban adókikerülési cél nem játszott szerepet. Az adóbírság kapcsán utalt az adózás rendjéről szóló 1990. évi XCI. törvény (továbbiakban: Art.) 73. § (1) bekezdésére, mely szerint különös méltánylást érdemlő körülmények állapíthatók meg.
Az elsőfokú bíróság a felperes keresetét jogerős ítéletével elutasította. A jegyzőkönyv 14. pontjával kapcsolatban kifejtette, hogy a szerződések keretjellegű megállapodások, melyek alapján az engedményes értékesítéssel kapcsolatos egyedi feltételek, illetve egyes reklámtételek nem kerültek meghatározásra. A szerződés alapján az egyes szolgáltatások konkretizálására és ennek alapján számlázásra nem került sor. Nem kizárt, hogy a felperes reklámozásért ellenértéket fizessen, de feltétel, az ilyen tevékenységet konkrétan megjelölő számla.
Összességében megállapította, hogy az áfa-elszámolás alapjaként megjelölt számlában az egyes tételekhez ellenérték nem kapcsolható, így adólevonási jogosultság sem gyakorolható. Az, hogy kinek a kötelezettsége a tényleges gazdasági eseménynek megfelelő kiállítása, a megállapítások törvényességét nem érinti.
Az adóhatóság önmagában nem a szerződés teljesülését kérdőjelezte meg, hanem azt állapította meg, hogy az adó-elszámoláshoz rendelkezésre álló dokumentumok egyik adónemben sem felelnek meg a jogszabályi előírásoknak.
A jegyzőkönyv 20. pontjával kapcsolatban a jogerős ítélet rögzítette, hogy a Tao. tv. 4. § 23/f. pontja értelmében kapcsolt vállalkozás a jogügyletben érintett felek között nem áll fenn, de az adóhatóság a jogügylet értékelését a személyi összefüggésekre tekintet nélkül is helytállóan állapította meg.
A jogerős ítélet vizsgálta a felperes és az SZ. Kft. közötti értékesítési láncolatot figyelemmel az értékesített mennyiségek azonosságára, illetőleg a kétségkívül irányított árakra. Rámutatott, hogy nincs elfogadható gazdasági oka az egy napon belül értékesítés, illetve rövid időszakon belüli értékesítés esetében 50%-ot meghaladó árrésnek. Az iratokból megállapította, hogy az SZ. Kft. tényleges tevékenységet, illetve a felhasználást a vitatott készlettel nem végzett, valójában az árukészlet irányított értékesítése zajlott a felek között.
Az ügyletek végső soron a közterhek minimalizálását szolgálták, ami önmagában nem jogszabályba ütköző, de be kell tartani az érintett adójogi szabályozást is.
Az adóhatóság az Art. 1. § (7) bekezdése és részben az 1/A. § (1) bekezdése alapján vizsgálta a szerződések és ügyletek valóságtartalmát, és megalapozottan tekintette a szerződéses láncolat egyes elemeit színlelt ügyletnek.
Az elsőfokú bíróság nem osztotta felperes kereseti kérelmét az adóbírság mérséklésével kapcsolatban sem. A jegyzőkönyv 20. pontjával összefüggésben nem merülhetett fel a felperes esetében különös méltánylást érdemlő körülmény, lévén olyan szerződéses láncolatban vett részt, melynek egyes elemei színlelt ügyletek voltak. A jegyzőkönyv 14. pont összefüggésében sem talált elfogadható és méltányolható körülményt. A felperes nem tanúsított kellő körültekintést az Áfa. tv., illetve a Tao. tv. szabályait követő magatartás körében.
A jogerős ítélet ellen a felperes nyújtott be felülvizsgálati kérelmet, kérve esetlegesen annak megváltoztatását, másodlagosan annak hatályon kívül helyezését és az elsőfokú bíróság új eljárásra utasítását. A jegyzőkönyv 14. pontjával kapcsolatban jogi álláspontja szerint a jogerős ítélet ellentmondásos megállapításokat tartalmaz a számlák tartalmi teljesítésével kapcsolatban. A reklám a felperes forgalmát is növeli. Vitatta, hogy az összetett szolgáltatásnál a számlának tételesnek kell lennie. A felek közös érdeke volt az árbevétel növelése. Az Sztv. 15. § (3) bekezdés (világosság alapelve) a könyvvezetésre, és nem a számlára vonatkozik. A jegyzőkönyv 20. pontjával kapcsolatban arra hivatkozott, hogy az alperes módosította az elsőfokú adóhatósági határozatot és a kapcsolat vállalkozást már csak másodlagosnak tekintette, és az elsőfokú bíróság nem foglalkozott vele. Az alapeljárásban készült jegyzőkönyv alapozza meg a határozatot és ebben nincs szó az Art. 1. § (7) bekezdéséről. Utalt a 2/1998. KJE számú jogegységi határozatra, mely szerint az adóhatóság szerződés értelmezése nem lehet önkényes. Az Art. 73. § (1) bekezdését alkalmazni kellett volna az adóbírság mérséklésénél. E körben a jogerős ítélet a bizonyítékokat nem megfelelően értékelte.
A Legfelsőbb Bíróság hivatásos bírája a 2. számú végzésével elrendelte a felülvizsgálati eljárás lefolytatását.
Az alperes ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályban való fenntartását indítványozta. A 14. ponttal kapcsolatban kifejtette, hogy nincs egyediesített szolgáltatás. A számla alaki hiánya önmagában kizárja az adólevonási jog gyakorlását. A 20. ponttal kapcsolatban utalt arra, hogy a kapcsolt vállalkozás fennállásától függetlenül is jogszerű a döntés. A színlelt szerződés már önmagában kizárja a méltányosság alkalmazhatóságát.
A Legfelsőbb Bíróság a megyei bíróság 13. számú ítéletének, valamint az alperes 2001. augusztus 24-én kelt határozatának az ellenőrzési jegyzőkönyv 14. pontjával kapcsolatos rendelkezését, a hozzá tartozó jogkövetkezményekkel együtt - az elsőfokú határozatra is kiterjedően - hatályon kívül helyezte, és az elsőfokú adóhatóságot e körben új eljárásra kötelezi, egyebekben hatályában fenntartotta.
A felperes a keresetében és felülvizsgálati kérelmében is az ellenőrzési jegyzőkönyv 14. pontjához (marketingtámogatás), illetve 20. pontjához kapcsolódó alperesi, illetve elsőfokú bírósági megállapításokat vitatta.
A jegyzőkönyv 14. pontjához kapcsolódó tényállás vonatkozásában a Legfelsőbb Bíróság utal arra, hogy e témakörben a Kfv. I. 35.600/2002/7. számú ítéletében részletesen kifejtette jogi álláspontját, amelyet jelen ügyben is alkalmazhatónak ítélt meg. E körben rá kell mutatni arra, hogy a beszállítók különböző jogcímen (boltnyitási, boltfelújítási hozzájárulás, polcdíj, listaárkedvezmény, logisztikai támogatás, bonus díj) utalnak át összegeket a kereskedelmi üzletláncoknak, szupermarketeknek, amelyek az általuk kiállított számlában általános forgalmi adót számítanak fel. A számlával kapcsolatban a beszállítók általános forgalmi adólevonási, illetve visszatérítési jogot kívánnak alkalmazni, vagy költségként kívánják elszámolni.
A Legfelsőbb Bíróság rámutatott arra, hogy összefoglaló néven marketing hozzájárulásnak nevezhető támogatások többféle támogatási formát tartalmazhatnak. Ezért ezek jogi megítélése is eltérő lehet. Más a jogi minősítése a visszafizetési kötelezett nélkül átadott támogatásnak, amely mögött a szupermarket részéről nincs szolgáltatás. Más a jogi megítélése az árengedménynek, vagy a reklámköltség hozzájárulásnak, mert ebben az esetben vizsgálható, hogy pl. a reklám mennyiben szolgálta a felperes gazdasági érdekét. Lehet szolgáltatás a szupermarket részéről a jövőbeni kötelezettségvállalás is, melyben a felek megállapodnak, hogy a beszállítótól mikor és mennyi, meghatározott árumennyiséget fog átvenni és forgalmazni.
A Legfelsőbb Bíróság kifejtette, hogy a marketingtámogatás, mint összefoglaló elnevezés nem feltétlenül egyfajta támogatást vagy szolgáltatásnyújtást jelent, ezért az adóhatóság akkor jár el helyesen és jogszerűen, ha vizsgálja, a számla mögött milyen tényleges gazdasági tevékenység történt, a beszállító részéről kifizetett támogatás mögött van-e olyan szolgáltatás a szupermarket részéről, amely konkrét és beazonosítható, és amely alkalmas az általános forgalmi adó jogszerű levonására, vagy a költség elszámolására. A Legfelsőbb Bíróság ezen álláspontját erősíti a felperes által felülvizsgálati eljárásban becsatolt APEH elnökhelyettesének jogszabály értelmezése is a beszállítók szupermarketeknek fizetett marketing hozzájárulás vonatkozásában.
Mivel a felülvizsgálati eljárásban vizsgált alperesi határozat formai okokra hivatkozással, a számlák elnevezési okából nem fogadta el a felperes általános forgalmi adólevonási joga gyakorlásának jogszerűségét és költségkénti elszámolását. Ebből következően a tartalmi vizsgálatot nem végezte el ezen újfajta gazdasági kapcsolatrendszer (hipermarketek-beszállítók) vonatkozásában, amelyet a magyar gazdasági élet az elmúlt időszakban kialakított. Ezért csak a megállapodások konkrét tartalmának vizsgálata, illetve az ahhoz kapcsolódó teljesítések vizsgálata után állapítható meg, hogy a beszállító által fizetett összeg mögött volt-e szolgáltatás, illetve milyen szolgáltatás, és ez alapot ad-e az általános forgalmi adó jogszerű levonására vagy a költségek elszámolására, vagy sem. Ezért az ellenőrzési jegyzőkönyv 14. pontja vonatkozásában a Legfelsőbb Bíróság elfogadta a felperesnek a felülvizsgálati kérelemben, illetve a kereseti kérelemben foglalt jogi álláspontját.
Az ellenőrzési jegyzőkönyv 20. pontjával kapcsolatban azonban a Legfelsőbb Bíróság azt állapította meg, hogy a jogerős ítélet e körben a tényállást teljeskörűen, részletesen és mindenben helytállóan állapította meg, és az így feltárt tényállásból a jogszabályok helyes értelmezésével jogszerű döntést hozott. E körben egyrészt kifejtette, hogy a jogügyletben érintett felek között a Tao. tv. 4. § 23/F. pontja értelmében kapcsolt vállalkozásról nincsen szó. Ugyanakkor ezen megállapítástól függetlenül is, jogszerű az alperes döntése.
A Legfelsőbb Bíróság jogi álláspontja szerint is az alperes az Art. 1. § (7) bekezdése alapján jogosult és köteles is volt vizsgálni a szerződések adójogi kihatásait, és ezzel kapcsolatban jogosult volt megállapításokat tenni, amelyek természetesen a felek polgári jogi jogviszonyára nincsen kihatással. Az adóhatóság pedig megalapozottan tekintette a szerződéses láncolat egyes elemeit színlelt szerződésnek, illetve állapította meg az ügyletek valóságtartalmát. A szerződések megkötésének időpontja, a teljesítési határidő, a szerződésekben foglalt árumennyiségek egybevetése alapján jogszerűen állapította meg az alkalmazható egységárakat, illetve a felperes által 1999. júniusában vásárolt áru valós termékmennyiségét.
E körben a Legfelsőbb Bíróság utal arra, hogy a felülvizsgálati eljárásban - mint rendkívüli perorvoslati eljárásban - a bizonyítékok újraértékelésének, felülmérlegelésének általában nincsen helye. Erre csak abban az esetben van lehetőség, ha a jogerős ítélet tényállást nem állapított meg, vagy a megállapításai iratellenesek, illetve súlyos logikai ellentmondásokat tartalmaznak. A Legfelsőbb Bíróság álláspontja szerint azonban a jogerős ítélet ezen hibáktól mentesen állapította meg a tényállást a gyorsfagyasztott hasábburgonya vétele, illetve eladása körében.
A jogerős ítélet az Art. 73. § (1) bekezdése alkalmazása vonatkozásában is helytállóan utalt arra, hogy a jegyzőkönyv 20. pontja összefüggésében nem merülhet fel felperes esetében különös méltánylást érdemlő körülmény, a színlelt ügyletek önmagában kizárják az adóbírság mérséklésének lehetőségét.
A fentiekre figyelemmel a Legfelsőbb Bíróság a felperes felülvizsgálati kérelmének részben helyt adott, és a Pp. 275. § (4) bekezdése alapján a jogerős ítéletet részben hatályon kívül helyezte, az alperes határozatának az ellenőrzési jegyzőkönyv 14. pontjával kapcsolatos rendelkezését a hozzá tartozó jogkövetkezményekkel együtt - az elsőfokú határozatra is kiterjedően - a Pp. 339. § (1) bekezdése alapján hatályon kívül helyezte, és az elsőfokú adóhatóságot e körben új eljárásra kötelezte. A Legfelsőbb Bíróság a jogerős ítéletnek az ellenőrzési jegyzőkönyv 20. pontja (gyorsfagyasztott hasábburgonya) kapcsolatos megállapításai vonatkozásában hatályában fenntartotta. (Legf. Bír. Kfv.I.35.520/2002.)